貨幣資金審計案例模板(10篇)

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doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 13. 004

[中圖分類號] F275 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2016）13- 0015- 03

0 引 言

對內部控制的研究，西方國家起源較早，研究成果也較成熟。我國對內部控制的研究起步較晚，2008年、2010年相繼頒布有關內部控制文件，兩者構建起中國企業內部控制規范體系。然而，不管是國內還是國外，內部控制執行失敗的案例層出不窮，比如國外的安然，國內的藍田案例。一方面企業內部控制制度的設計與執行有待完善，另一方面會計事務所的審計程序應該更加完善和細致。除了上市公司和將來可能上市的IPO企業、新三板企業必須執行審計程序之外，有些中小型企業因為其他用途可能也會執行審計程序，出具審計報告。對于任何規模任何性質的企業來說，嚴格的內部控制制度都是必不可少的，尤其是對貨幣資金的內部控制。

1 貨幣資金內部控制與審計的重要性

貨幣資金是企業維持日常的血液，它極強的流動性使其最容易產生舞弊現象。由此貨幣資金內部控制變得相當重要。同時，對于會計事務所的審計工作來說，加強貨幣資金的審計也至關重要。站在企業的角度說，完善貨幣資金內部控制制度，既可以提高貨幣資金的利用效率和使用效益，又可以促進整個企業的管理趨于規范化。站在審計工作的角度說，完善的審計程序，確定企業貨幣資金內部控制制度是否有效，檢查貨幣資金在會計期間收支是否合法以及期末結存數額是否真實。企業和審計是相互獨立又相互促進的關系，如果企業具有良好的內控制度，可以促進審計程序的改善，通過更加嚴格的審計程序，得出更加有效的審計結論；審計程序的到位，可以發現企業內控的各種漏洞，提出改善建議。兩者良好的配合，有利于保護貨幣資金的安全完整，揭示違法犯罪行為，維護財經法紀等。

2 問題分析

2.1 現金收支業務方面的問題

2.1.1 企業庫存現金方面

（1）私藏小金庫。小金庫由企業自行支配，其來源復雜，捐款所得放在賬外、利用假發票套取現金等，由此也加大了審計的難度。小金庫產生的重要原因是缺乏有效的內部控制。

（2）超過規定限額的現金不及時存入銀行。很多出納沒有現金限額意識，造成企業內現金超額嚴重。

2.1.2 審計工作中出現的問題

（1）對現金的盤點不具有突擊性。審計由于時間緊迫，往往提前安排盤點時間，甚至讓企業單獨進行盤點，這無疑將失去其檢查意義，增加審計風險。

（2）對大額現金支出未做審查，錯失發現企業坐支現金的時機，無法確定企業現金使用范圍的合規性。

2.2 銀行存款收支

2.2.1 企業銀行存款存在的問題

（1）大多數企業不按月編制銀行余額調節表，往往賬簿余額與銀行對賬單不一致時才有選擇地編制。

（2）未達賬項存在長期掛賬的情況，未達賬項調節的證據不足，企業記賬依據存在問題，并未收到銀行扣款通知就計入費用；期末發現問題但不及時調整。

2.2.2 審計工作中出現的問題

（1）對未達賬項很少逐筆檢查，很少關注該筆未達賬項的真實性。審計工作首先應該持有懷疑態度，對未達賬項應依據原始證據進行調整。

（2）人員對銀行的函證并不是完全控制，可能會讓被審計單位發函，造成函證結果出現偏差甚至函證程序失效。

2.3 其他貨幣資金方面

有些小企業會濫用其他貨幣資金項目，銀行核算系統是對公司開出的每筆承兌保證金開設專戶管理，因此審計人員很難取得銀行對賬單或函證進行一一對應以證明其存在性。

2.4 銷售采購款項審查及票據

審計時往往重點檢查應付賬款或者營業收入，忽略了貨幣資金的檢查。企業的銷售和采購都是從銷售（或采購）計劃到簽訂合同，再到發貨（或收貨），確認應收（或應付），最后收款（或付款）的一個連續的過程，所以貨幣資金的檢查必須與銷售采購業務相聯系，在應付賬款或者營業收入中檢查企業記錄是否完整，而在貨幣資金中檢查企業記錄的資金收支是否真實。兩者審點不同，企業可能通過掛往來賬套取現金。企業往往忽略票據的使用和規范性，開票審批和付款制度不完善，票據的記錄不清楚，甚至出現會計人員去“黑市”低于票面價格購買承兌匯票而進行貪污。審計中，對票據的檢查，可能會側重對期末余額的檢查，忽略對期間票據支付情況的檢查。

2.5 職責分工不兼容

財務要明確職責分工，杜絕崗位兼容現象。有些企業，尤其較小企業往往一人兼數職，出納人員既管現金及銀行的付款，又兼管日記賬，還兼管銀行余額調節表的編制，容易產生舞弊行為，造成有人凌駕于內控之上。

3 不同主體角度采取不同對策

3.1 企業對策

3.1.1 針對現金收支業務

建立健全現金賬目，逐筆記載現金支付。超過一定限額的現金支出應當使用支票，建立相應的支票申領制度，明確審批及報銷等程序。相應企業建立報銷制度，規范報銷流程。

3.1.2 針對票據管理

建立完善的開具及審批制度，避免個人操作整個流程。同時，企業可以建立票據臺賬制度，每一筆票據的開票日期、到期日期、金額、開票人等，都要有明確的把握和記錄。

3.1.3 針對職責分離

明確規定企業不相容崗位，并嚴格分離不兼容職務，針對出納不相容崗位有：①銀行預留印鑒分別保管，主管會計（或財務經理）和出納員分別保管單位法人印章和公司印章；②出納不得兼管與收入、支出、費用的核算業務，也不得兼管會計檔案的保管工作。

3.2 審計單位對策

3.2.1 針對現金審計

突擊監盤現金是對現金審計的最簡單直接有效發現現金存在問題的方法，要求審計人員對業務有足夠的敏感性。

3.2.2 針對銀行存款

①審計中抽取一定期間的銀行存款余額調節表，檢查是否按月正確編制及復核，并核對會計賬簿，然后確定其內控制度的執行情況。還應注意被審計單位賬面賬戶是否完整、真實；②審計人員應該檢查銀行未達賬項性質和范圍是否合理，追查跨期收支、期后銀行對賬單存款、未付票據明細清單并判斷是否合理；③對函證過程實施控制，親自發收函，并關注與開戶銀行其他重要往來信息，了解企業資產、負債是否真實，有助于發現企業未入賬的銀行借款或未披露的或有負債。

3.2.3 針對其他貨幣資金

對承兌匯票保證金的審計，除了檢查銀行承兌匯票協議和劃出款項的會計記錄外，還要堅持取得銀行承兌匯票保證金用戶的對賬單，同時測算保證金比例發現是否存在已開票但未入賬的匯票。

3.2.4 針對采貨銷售流程及票據

一定要抽查該業務的原始憑證，判斷對大額收支有關授權審批手續是否真實合法。除了重點檢查票據期末余額外，還要抽取期間發生的真實性，防止出現張冠李戴的情況發生。

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一、引言

貨幣資金是企業流動資產的重要組成部分,企業的銷售與收款、購貨與付款、生產與費用、籌資與投資等業務循環中都會涉及到的,是流動性最強、控制難度大、控制風險最高的一種資產,是能夠隨時隨地轉換為其他任何類型資產的資產,也是企業生存和發展的基礎。任何企業要進行生產經營活動都必須持有貨幣資金,這是企業進行生產經營活動的基本條件。但近年來,攜巨額公款外逃,到國外辦理“投資移民”的,挪用公款賭博,用公款炒股謀取個人私利的,種種案例,舉不勝舉。剖析這些經濟犯罪案例,原因是多方面的,但企業貨幣資金內部控制不力、不健全、不完善、不到位、管理和監督弱化,是其中的一個重要原因。本文通過對企業內部控制的介紹及貨幣資金內部控制的分析,聯系企業實際情況,對當前企業的貨幣資金內部控制中存在問題及原因的分析,必須加強對企業貨幣資金管理和控制,建立健全貨幣資金內部控制制度,確保企業經營管理活動合法有效。

二、貨幣資金內部控制的概述

一般而言,企業所涉及的貨幣資金業務主要是貨幣資金收入、支出、貨幣資金在其不同項目之間的流動以及零星備用金業務。貨幣資金收入業務,貨幣資金收入業務是指企業通過銷售商品或提供勞務等方式取得貨幣資金的業務。貨幣資金支出業務,企業貨幣資金支出的業務涉及的范圍很廣,主要包括:各項資產的購入、絕大多數費用的開支、向投資者支付的股息以及向國家繳納各種稅款。貨幣資金支出除金額較小或符合規定范圍的開支可以采用現金進行結算外,企業的絕大多數款項是通過銀行結算進行的。貨幣資金在其不同項目之間的流動是指從銀行提取現金,現金交存銀行,其他貨幣資金賬戶的開立、取消等業務導致貨幣資金在其不同項目之間的流動。

根據COSO報告對內部控制目標的規定,貨幣資金內部控制的總體目標概括為:貨幣資金管理和利用的效率、財務報告中有關貨幣資金特別是貨幣資金量報表的相關報告的可靠性以及貨幣資金管理與控制方面的法律法規的遵循性。結合我國當前已有的有關法律法規及企業經營管理的現狀與未來的發展趨勢,貨幣資金內部控制的目標主要包括以下四個方面:第一,貨幣資金的安全性。通過良好的內部控制,確保單位庫存現金安全,預防被盜竊、詐騙和挪用。第二,貨幣資金的完整性。即檢查單位收到的貨幣資金是否已全部入賬,預防私設“小金庫”等侵占單位收入的違法行為出現。第三,貨幣資金的合法性。即檢查貨幣滯納金取得、使用是否符合國家財經法規,手續是否齊備。第四,貨幣資金的效益性。即合理調度貨幣資金,使其發揮最大的效益,提高貨幣資金使用效率。

三、企業貨幣資金內部控制方面存在的問題及原因分析

近年來,隨著企業規模的發展,經營的業務量不斷擴大,管理層注重業務上的發展,輕視了公司的內部管理控制,尤其在貨幣資金管理方面,更是薄弱環節,企業貨幣資金管理中的問題愈加突出,主要表現有以下幾方面。

其一,崗位職責劃分不清。有相當一部分單位對貨幣資金管理的崗位設置、職責規定不符合規范要求。特別是中小企業,由于規模小、業務頻繁、會計核算簡單,同時企業老板出于管理成本的考慮,往往要求財務人員“一個蘿卜幾個坑”。有的企業,出納會計一人兼,出納除了辦理現金、銀行業務之外,同時還兼管銀行存款全套印鑒、審核會計憑證等會計業務;有的企業會計,偶爾也會收取現金,一個人辦理現金業務收支的全過程。

其二,財務人員素質參差不齊。人員素質不達標一是企事業單位在無奈之下接受上級指令安排貨幣資金管理崗位人員;二是單位領導為了工作“方便”或礙于情面而“任人唯親”。大多數中小企業的所有者都會選擇自己人來管理一些重要部門特別是作為直接掌握整個企業的貨幣資金的崗位――出納,絕大部分的老板會啟用自己的親戚,導致財務人員素質普遍較低,道德修養較差,缺乏敬業精神。甚至有的會計人員“半路出家”,業務不精通賬簿設置混亂,收付款憑證填制不規范,方便了那些“有心人”利用各種手法貪污現金。

其三,規章制度不落實。會計人員職業道德中明確指出要熟悉法規,依法辦事。一些單位的領導和貨幣資金的管理人員法律觀念淡薄,對有關法規了解甚少,以致出現違規不知,犯法才明的現象。工作中,坐支現金、白條抵庫、現金超額存放、截留各種現金收入時有發生;公款私存、虛報冒領、出借賬號(洗錢)也被認為是平常事;挪用資金、中飽私囊、私設小金庫、集體舞弊等違法案例屢禁不止。

其四,監督機制不完善。執法必嚴,違法必究,這是會計監督的關鍵,也是會計控制的重點。只建立內部控制制度,沒有相應的監督評價機制,內控制度就形同虛設。建立相應的內部審計制度,是檢查監督企業貨幣資金內部控制制度的一種特殊形式。它是企業內部經營活動和管理制度是否合理、合法和有效的獨立評價機構。案中的管理層對內部審計機構的疏忽不重視,甚至可以說沒有建立相應的內部審計機構,就是說根本沒有一個獨立的監控機制對財務方面進行嚴格的把關,考核和監督,以致操作程序出現混亂、漏洞,財務人員出現舞弊現象。

導致這些問題的主要原因主要有以下幾點。首先,企業沒有建立完善的貨幣資金內部控制體系。內部控制制度是確保貨幣資金正常運行的重要保證,如果貨幣資金制度建設存在缺陷,貨幣資金管理就會存在隱患。當前多數企業沒有一個健全有效的內控框架,控制環境薄弱,沒有符合現代企業制度的組織機構。其次,企業內部會計制度不健全,程序不嚴謹,執行不到位。很多企業沒有按照《會計法》的相關要求,建立嚴格的內部會計控制制度,或者雖然建立了內部會計控制制度,但沒有嚴格執行,從而沒有發揮內部控制的作用,造成制度與實際脫節。因而建立有效的內部會計控制,做到防患于未然就顯得十分重要了。轟動全世界的“巴林銀行倒閉案”最主要的教訓之一就是內部會計控制的松散,也就是缺乏嚴密的、行之有效的內部會計控制,沒有健全的內部會計控制,單位的所有努力將功虧一簣。

四、加強企業貨幣資金內部控制的對策

貨幣資金管理出現混亂的根源,除了企業本身經營特點之外,更重要的是企業內部缺乏完善的貨幣資金控制制度。一個企業的財務規章制度是否健全,貨幣資金的內部控制制度是否嚴格,直接影響到企業的貨幣資金能否健康運轉,關系到企業的財產能否安全無恙。針對目前企業貨幣資金內部控制中存在的問題,我們認識到建立健全的貨幣資金內部控制體系的重要性和必要性,而且要從自身的控制環境入手,真正建立一套符合企業發展實際的內部控制制度。

首先,設計與企業經營情況相適應的貨幣資金內部控制。企業的經營活動是不斷變化發展的,需要根據變化的情況不斷調整內部控制的思路,其內部控制與企業經營變化相適應。目前多數公司都選擇網上銀行業務,網上銀行開通后,資金劃轉不受時間的限制,傳統的支票,印鑒已不起作用,取而代之的是資金額度授權。企業可以采用操作授權、口令控制、數據加密、職能權限管理等新的控制方法,這種業務除了成本費用低,還具有高度的私密性,沒有權限,密碼,口令任何人都不能劃轉資金,保證資金劃轉的高效安全。而且不受時空限制,隨時可以查核現金的流向,杜絕不明用途的資金流出企業,保證資金安全性。不僅如此,通過網絡電子確認系統,還可避免詐騙和損失。

其次,明確職責權限,形成制約機制。健全有效的貨幣資金內部控制制度充分體現著不相容職務的崗位分離,并有堅持良好的審核和核對制度。經濟業務處理過程中相互關聯的職務如果集中在一個人身上,就會增加發生差錯或舞弊的可能性。內部控制應當保證單位內部工作的機構、崗位的合理設置及其職責權限的合理劃分,堅持不相容職務相互分離。不相容職務職務分離控制分離,又稱“職責分工控制”,其要求按照單位不相容的職務相分離的原則,合理設置會計及相關工作崗位,明確其職責權限,形成相互制衡的機制。

再次,建立內部審計監督機構。時至今日,仍然有人認為內部審計不能為其所在單位帶來多大的效益,對單位的建設與發展起不到多少作用,或者雖然能夠起到一定作用,但作用甚微,因而建議削弱內部審計的力量、甚至撤消內部審計。而貨幣資金失去有效控制,大多數貪污、受賄、詐騙、挪用公款等違法亂紀行為都與之相關。內部審計是建立于各組織內部的審計機構,它從屬于本單位的領導,是為本單位服務的。內部審計是協助該組織的領導成員有效地履行他們的職責。內部審計獨立于單位內部其他各職能管理部門,接受本單位最高領導決策層的直接領導,并獨立開展工作,充當參謀和助手,成為一個單位整個管理體系中不可或缺的特殊一環,服務于本單位的總體目標。

最后,加強企業資金風險管理意識。貨幣資金內部風險是企業單位內部人員利用職務之便,貪污、挪用、揮霍公款而形成的貨幣資金風險。風險管理是要公司樹立風險意識,建立有效的風險管理系統,對公司的財務風險進行全面的防范和控制。貨幣資金風險防范主要是完善貨幣資金內部控制制度,規范會計行為,防止貨幣資金流失。隨著我國市場經濟的完善和發展,貨幣資金結算方式靈活多樣,與此相關的經濟犯罪日漸增多,企業的貨幣資金風險也日益增大,企業單位必須加強對貨幣資金管理,規范貨幣資金的使用,避免貨幣資金風險,增強貨幣資金風險管理意識,防范因管理不善而給單位造成巨大的經濟損失。

五、結論與討論

隨著我國經濟改革的不斷深化和現代企業制度的逐步建立,強化內部會計監督,建立和完善內部會計控制,尤其是貨幣資金的內部控制制度,已經是刻不容緩的事情。完整的內部控制體系和完善的內部控制制度,是約束、規范企業管理行為的準則,是減少風險的重大措施。為了促進企業的重視、加快完善內部會計控制的構建,維護社會主義市場經濟秩序,促進經濟市場的健康發展,國家財政部于2001年6月頒布了《內部會計控制――基本規范(試行)》,隨后并頒布了貨幣資金、實物資產、對外投資、工程項目、采購和付款、銷售和收款、成本費用、籌資、擔保這九項業務循環的相關基本規范。而貨幣資金是流動性最強的資產,是內部控制的關鍵環節。

實施內部控制可以及時發現和糾正各種錯弊及不法行為,有利于保證資產安全、完整,保證經營成果與財務狀況真實、可靠。但是必須認識到內部控制建設不是短期內就能完成的事情,需要不斷地完善、修訂,以應對新的形勢和情況;也不是單靠企業自身努力就可以到達的,需要政府、企業、社會各方面共同努力,加快步伐,早日建成符合我國國情的內部控制體系,提高經營管理水平,促進我國社會主義市場經濟健康發展。

【參考文獻】

[1] 傅賢治:公司治理泛化與企業競爭力衰退[J].管理世界,2006(6).

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一、貨幣資金審計中常見的舞弊現象及原因分析

1.截留廢品變賣收入，私存小金庫

筆者在對A公司進行審計時發現，該公司已運營數年，但賬面一直未見廢料收入，引起了審計小組的高度懷疑。審計人員現場觀察，發現該公司生產中大量用到白煤，并有相應的篩煤裝置、熱風爐、袋除塵器等設備，按照正常的程序必然會產生幾種煤的廢料，比如煤渣、末煤、粉煤灰等。經追問，A公司的相關人員終于對此作出解釋，A公司正在進行項目施工，煤渣用于場地填埋，粉煤灰出于環保檢查的考慮，請運輸公司運出廠外處理，末煤會和塊煤一起摻料再次利用。但審計人員仍覺得有疑問，末煤可以少量摻料，過多會結渣，影響燃燒的效率；粉煤灰可以變賣，不應自行處理；另外項目已完工，場地填埋之后的煤渣也不知去向。經再三追問，A公司負責人最終說出廢料變賣收入另外設賬，主要用于員工福利、送禮等支出。經審查發現，還有一些廢鋼、廢舊固定資產等變賣收入未入賬。

2.隱匿資金利息收入，逃避稅收

有些公司為了避稅，在資金借貸合同中注明，借給某公司的資金不計收利息，實際上將收取的利息，另設賬冊核算。但在稅局稽查時，若發現企業對外借出資金金額較大，時間較長，不論企業是否實際收取利息，基本上都要按照央行同期貨款基準利率計算利息，補征營業稅及相關稅費。但在實務中，還是會有一些公司心存僥幸，鉆空子逃避稅收。

3.虛開票據欺詐，非法套取現金

審計中發現，企業賬面會有一些不符合實際內容的會務費、勞保用品、禮品等發票，有些支出純粹是個人消費，利用公款進行報銷，更有甚者假造業務，冒領現金。其中虛開運費發票套現的情況較多，已成為少數不法分子侵吞公款、少繳稅款、牟取暴利最常見的手法。2012年公安部門與稅務部門聯合偵破《6.29大牮類企業虛開運費發票特大案件》，（案例信息來自于嘉興在線新聞網、中國警察網等）發現主要負責人陳會祥先后在工商部門注冊登記了杭州大牮貨運有限公司等6家公司，用于虛開運費發票，金額高達2.5億元，涉及全國12個省市的3000余家企業。

4.內外人員惡意串通，支付不實材料款

公司的財務人員、倉庫人員與供應商串通，虛開材料發票，填開虛假入庫單、磅單等，騙款后私分。串通舞弊按照常規的審計方法通常難以查證，需結合成本消耗審計方能發現。比如查閱成本預算定額消耗，或與同行業的成本消耗定額對比等，若發現原料消耗偏高，則屬異常。

5.產品銷售不入賬，貪污貨款

在對B公司成本費用審計時發現，該公司產成品的生產單耗超過標準單耗以及以往年度實際生產單耗，事業部內其他同類子公司單耗正常。隨后審計人員對庫存成品進行了全盤，發現有許多賬外物資。負責人員只好坦白，由于公司大股東疏于監管，小股東便利用此機會，將生產的部分成品不入賬不開票，回款直接進入個人賬戶。

6.關鍵環節存在內控缺陷，涉案人員挪用公款

出納崗位長期未輪崗、不相容職務未進行分離、對賬不規范等內控缺陷，很容易出現貪污挪用的舞弊事件。2013年某公司出納利用職務之便及貨幣資金管控的漏洞，貪污公款1500萬元用于炒房炒股。由于月底會計與出納對賬，僅核對余額不核對發生額，造成該事件持續發生卻一直未被發現。之后因房市和股市形勢不好，該出納無法周轉資金還款而東窗事發。

之所以出現上述舞弊現象，主要系公司管理層對貨幣資金管理不夠重視、貨幣資金內控存在嚴重缺陷、公司內部審計等監督機制不完善、代開發票的監管難度大等原因所致。

二、查處貨幣資金舞弊的有效方法

貨幣資金審計方法并無固定的模式，需要審計人員憑借審計經驗和職業判斷，靈活選用相應的查證方法。現將審計實務中貨幣資金舞弊的審計方法作如下介紹，供探討。

1.現場實地觀察，突然盤點實物資產

現場突擊盤點現金，對公司出納的辦公室抽屜、保險柜等地方進行突擊檢查，并讓財務人員說明盈虧現金去向，迫使其交待出小金庫。對于實物資產也是如此，實踐發現，突擊檢查在發現賬外資產和貪污舞弊現象方面，可以起到事半功倍的效果。

2.對常規指標進行對比分析，尋找異常變動

每一家單位都具有自身的行業特性，無特殊情況，其生產經營狀況及各項運營指標應不會有太大的波動。但當被審計單位某些指標嚴重背離行業或企業歷史平均數據時，則有可能存在舞弊，此時應引起審計人員的高度重視，順藤摸瓜，一查到底。

3.逐筆審查銀行對賬單的發生額，并與銀行存款明細賬核對

重點查看銀行對賬單上是否有一進一出，而未在企業銀行日記賬上反映的事項，以及其他原因造成的銀行對賬單借貸發生額與銀行存款日記賬借貸發生額不一致的現象。該現象剔除會計人員賬務處理失誤的原因外，有可能是單位將收到的款項進行轉移，賬內不作記錄。

4.信息線索共享，清理小金庫

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眾所周知，從2001年開始，中國證券市場邁入了調整下降的周期，證券市場的融資再融資功能極度萎縮，市場極度低迷，而與此同時，相當一批上市公司由于種種原因，仍然停留在原有的慣性思維上，視證券市場為“圈錢”的跑馬場，但顯然，證券市場情況已發生了根本的變化，原來通過虛增收入、虛減成本、編制虛假的財務會計報告，制造虛假盈利、凈資產收益率，騙取CPA簽字，繼而增發、配股的圈錢老路已走不通了，為了填補報表和經營的黑洞，一些上市公司就在如何騙錢、圈錢、掏空上市公司上進行了“創新”，這一“創新”，就是在現金領域瘋狂舞弊。

根據我們最近的研究，不少上市公司存在嚴重的現金舞弊現象，它們大多通過虛構現金流偽造收益，隱瞞關聯方占款及挪用資金行為。具體表現為四種方式，包括虛構現金、隱瞞現金受限、虛假現金流及挪用募集資金。僅以我們對十個證券監管轄區的上市公司的初步分析，至少有10%的上市公司涉嫌存在現金舞弊的現象。

為何現金這一過去被認為最不容易出現管理舞弊的領域，會在2005年度集中爆發大面積的涉嫌舞弊呢？原因主要包括以下幾點：

(1)上市公司在缺乏融資渠道情況下，為了彌補經營虧損、炒股虧損及報表虛假黑洞，逃避監管機構的監管及CPA的審計，以受限銀行存款為掩護，挪用資金彌補黑洞。

(2)現金領域在以往審計中，也被CPA及監管機構作為重點審計監管領域，但更多的是從員工舞弊而非管理層舞弊予以關注。

(3)從現金領域舞弊，既可以制造虛假的現金流，又可以最簡捷地掏空上市公司，現金，這一最寶貴的有效資源，也可在金融機構不法人員配合下，串通舞弊，欺騙CPA及監管機構。

股市陰跌四年半，導致證券公司虧空2000多億元，估計上市公司的虧空也是一個天文數字，許多上市公司早已空心化，要么存在巨額潛虧，要么被掏空，或者兩者皆有，在這種背景下，或出于保殼的需要，或出于騙貸的需要，或出于其它政治及私人目的，尤其是在監管機構清查關聯方占用資金風聲日緊之下，一些上市公司鋌而走險，偽造金融票據，虛構銀行存款余額，隱瞞銀行存款受限現實，現金舞弊已泛濫成災，成了上市公司的一大公害。

上市公司存在五大現金舞弊現象：高現金舞弊、受限現金舞弊、流水舞弊及募集資金使用舞弊、賬外資金舞弊。

高現金舞弊

某些上市公司的現金非常高，遠遠不是為了滿足日常經營的需要（剛剛上市、增發或配股的除外），這么高的現金，可能是因為一下原因：

1、 大量現金本來就是虛構的，根本不存在。

2、 大股東或實際控制人早就占用了這筆資金，只是在報告期還回，暫時放在賬上。

3、 為某些幕后的某些交易作準備。

4、 現金被凍結或質押，公司根本無法動用。

案例一：閩福發(000547)

閩福發年收入只有2～3個億元(實際上真正的收入估計連1個億元都沒有達到)，但近幾年貨幣資金一直保持較高余額，甚至超過了年收入額，而且閩福發的貨幣資金很有意思，除了2002年有“其他貨幣資金3550萬元”外，其余基本都是銀行存款，而這些銀行存款都是沒有受限的。而實際上，閩福發大股東的股權早就被司法凍結或質押，閩福發截至2005年半年報，資產總額11.08億元，股東權益.4.60億元，資產負債表58.48%，而這只是賬面數，如果扣除大量的泡沫、虛假資產，筆者懷疑閩福發早已資不抵債，在此背景下，竟然還有2個億甚至3個億元無受限的銀行存款，只能斷定這些銀行存款實為虛構或早已受限。這是閩福發貨幣資金余額表（如下）：

案例二：明天系

與德隆系齊名的明天系最近也傳出資金鏈繃緊的傳聞，明天系實際控制人是肖建華，其核心企業是明天控股，據該公司網站介紹：明天控股有限公司，是以IT行業為龍頭，基礎工業為后盾，產品開發和資本運作為兩翼的大型高科技企業集團。現有20多個高科技控股公司，其中六家為大型上市公司。與明天系有染的公認的上市公司有華資實業（600191.SH）、明天科技（600091.SH）、寶商集團（000796.SZ）、愛使股份（600652.SH）、西水股份（600291.SH）。

2005年半年報披露，明天科技9.29億元現金，華資實業5.60億元現金，愛使股份10.30億元現金，而三家公司總資產分別為29.37億元、23.12億元、32.22億元，眾所周知，明天系掌門人是資本運作起家，如今旗下上市公司有如此巨額現金令人生疑，盡管煤炭投資收益明顯，但卻不足以支撐整個系的現金需求，而肖建華等資本運作高手對現金需求是非常旺盛的，因為這幾年熊市使大多數的同類資金鏈斷裂，在這種背景下，明天系居然手握25億現金豈不令人生疑，在這巨額現金的背后懷疑又是一家家的金花股份(金花股份最近承認虛構巨額現金、隱瞞巨額賬外借款)。

更令人感到意外的是，明天科技2005年第三季報顯示其貨幣資金余額增加至16.79億元，據該公司三季報稱“收到的其他與投資活動有關的現金 ”5.81億元，但查遍所有的公開信息，不能知道這筆巨額資金的來龍去脈，明天科技稱貨幣資金是公司在建項目的專項建設資金和必要的生產流動資金，而明天科技截止第三季度共實現收入5.11億元，資金負債率盡管不高，但也有55%，欠銀行貸款14多億元(包括應付票據3億元)，海吉氯堿項目一期總投資也只有17億元，明天科技為何要一次性準備如此巨額的現金呢？實際上，半年報并沒有海吉氯堿項目，資金余額也高達9.29億元，因此，我們懷疑這筆巨額現金涉嫌虛構或早已設定質押。

受限現金舞弊

某些上市公司雖然賬上掛著大量現金，但這些現金公司無法動用，或者只有在特殊條件下才可以動用。簡而言之，這些現金是受到限制的。現金受限通常有以下特征：

1、 銀行存款的數額變化非常小，如果能夠看到具體某個賬戶的收付金額和余額，就更容易發現存款質押。

2、 現金充裕，但四處舉債，甚至是貸款逾期不還。

3、 流動資金不足，但有相當多的定期存款、其他貨幣資金等。

4、 其他貨幣資金的金額較大，但沒有說明該資金對應的使用目的。

案例三：悅達投資(600805)

悅達投資2004年報現金余額11.88億元，其中有外埠定期存款5.27億元――人們不竟發出疑問：好端端跑大老遠去存什么定期存款？且該存款無質押等情況。

截止2004年底，該公司資產總額61.87億元，其中貨幣資金11.88億元，資產負債率63%，銀行貸款31.66億元(包括應付票據5.07億元)，2004年該公司實現收入11.88億元，實現凈利3982萬元，經營活動、投資活動及籌資活動現金凈流入分別6.13億元、-1.40億元及-0.04億元。2004年現金凈增加4.69億元。

2004年報披露：截止2004年12月31日，公司控股股東悅達集團及其子公司占用公司資金凈額（悅達集團及其子公司占用公司資金扣除公司及子公司占用悅達集團及其子公司資金）合計為22,629.00萬元。其中：本年累計增加138,246.84萬元，本年累計減少144,899.44萬元，全年平均占用凈額48,809.61萬元。

2005年半年報顯示，貨幣資金余額減至9.22億元，經營性現金凈流出4.64億元。貨幣資金中有5.25億元是其他貨幣資金，附注稱期末其他貨幣資金中為辦理承兌匯票抵押存款金額51910.50萬元、信用保證金存款659.44萬元、外埠定期存款3.24萬元。而2004年報中11.88億元中有9.37億元是其他貨幣資金，附注稱：期末其他貨幣資金中為辦理承兌匯票抵押存款金額26429.50萬元、信用保證金存款2639.19萬元、外埠定期存款52700.00萬元。

至此，可以百分之百肯定悅達投資外埠定期存款5.27億元實為虛構或已設定質押，造假目的是掩蓋關聯方占用上市公司巨額資金違規行為，

案例四：廣東明珠(600382)

廣東明珠2001年1月18日在上海證券交易所掛牌交易，主業是閥門、發電設備及建筑安裝等。該公司三年又一期主營業務收入（如下）：

我們下載了該公司近三年又一期定期報告，發現該公司與金花股份一樣，貨幣資金差額非常小（如下）：

根據2005年半年報，除了2777萬元是受限履約保證金外，其余貨幣資金均是沒有受限的現金或銀行存款，至此，我們根本就不要再作其他分析就可以斷定至少有5億元貨幣資金是虛構的，我們懷疑2001年首募的31954萬元資金基本被關聯方占用。

案例五：桂林集琦(00750)

下表是桂林集琦近五年來的貨幣資金余額狀況，大家可以發現自2001年以來，該公司都有上億元的定期存款存在，尤其是2004年以來，貨幣資金一直在1.5億元至1.7億元之間浮動，但2005年半年報定存余額高達1.5億元，非定存銀行存款只剩下1017萬元，這說明么什么？第一，該公司資金鏈已高度繃緊；第二，歷年來的定期存款都已質押，但是歷年來的公開信息均對此沒有披露，筆者懷疑如今不是隱瞞定存質押事實，而是這1.5億元定期存款早已不存在，桂林集琦涉嫌虛構巨額的現金（如下）。

2001年該公司貨幣資金附注稱14000萬元已質押，但自2002年以來就沒有披露定期存款質押事實，包括銀行借款的附注也沒有定期存款質押的說明。桂林集琦2002年曾因在2000中報虛構收入、虛增利潤以及未披露擔保合同受到證監會處罰，以下是處罰公告披露的違規事實(證監罰字[2002]8號)，其中提到桂林集琦將配股資金5000萬元存入交通銀行南寧友愛支行，以此存款(定期存單)為質押,為集琦榮高擔保貸款，截止2000年6月30日，集琦榮高貸款余額為7960萬元，桂林集琦在2000年中報中末予以披露此事項。

這說明桂林集琦隱瞞巨額定存質押違規行為早已經就有了，但是筆者感到納悶的是，此舉已暴光了，公司還敢屢犯不改？而且該公司審計師是知名事務所，已連續審計了八年，對此違規應該是非常了解的，為什么沒有發現該違規行為？

2002年1月，桂林集琦公告稱：到2001年底公司大股東桂林集琦集團歸還對公司欠款7300多萬元，占其占用款的50％，未能全部履行其還款承諾。 桂林集琦集團共占用上市公司1.48億元，公司曾承諾2001年底前歸還80％的占用款。但到04年報，筆者發現大股東及關聯方沒有占用上市公司一分錢，反而是上市公司占用了關聯方160萬元。一切都已明了，在桂林集琦隱瞞受限甚至虛構1.5億元定期存款背后是大股東假還占款（如下）。

這是桂林集琦近五年多來的凈利潤，大家可以看到，2000～2003年都是微利，2004年暴出巨額虧損也是不得已而為之，2005年第三季報披露該公司累計虧損2602萬元，但2005年12月28日該公司預盈公告，稱：

鑒于公司已于2005年12月27日與北京魏公元鼎房地產開發集團有限公司簽署《股權轉讓合同書》，將公司下屬控股子公司桂林集琦中藥產業投資有限公司10%股權轉讓給魏公元鼎，雙方約定交易價格為人民幣7680萬元。通過此次交易，公司預計可獲得約5000萬元的收益。鑒于此，本公司2005年度業績預計為盈利。

這種故事，也許只有才能相信!筆者懷疑桂林集琦不只是隱瞞關聯方占用資金問題，歷年來的收益是否真實也非常可疑，包括這筆5000萬元的股權轉讓收益，我們將繼續關注該公司財務異常!

現金流水舞弊

資金運作的現金舞弊屬于高技術的舞弊手段，他們可能通過集團內部的債權債務互轉，通過中間公司使關聯交易非關聯化，通過銀行或集團內部財務公司配合資本運作等，是技術含量最高且難以識別證明的現金舞弊。被曝光者往往是資金鏈斷裂被逼現形，或者被監管機構調查后才得以曝光。

這類公司雖然手段高明、造假過程復雜，但都有一個共同的特征：資金往來非常復雜，資金流入流出量非常大。這類公司往往處于關系復雜的集團當中，尤其是多家公司組成的一個“系”。如果該集團的實際控制方資金匱乏陷入困境，那么，馬上應該引起警惕，他們隨時會想盡各種辦法挖走上市公司的現金為自己解困。

對這類現金舞弊公司雖然不好直接識別和證明，但如果能夠密切關注公司的各種信息，還是能夠比較有效的防范的。

1、 上市公司處于一個關系復雜的集團當中，而且頻繁擔保與被擔保。

2、 集團的實際控制人資金鏈斷裂，十分迫切需要現金。

3、 母公司持有的上市公司股權已經被質押或司法凍結。

4、 上市公司有莫名其妙的資金往來，尤其是與關聯方的現金往來。

5、 現金流量表中“收到(支付)其它與經營活動有關現金”金額巨大。

案例六：天津磁卡(600800)

天津磁卡在2005年9月7日公告中稱：研發基地一期建設總用地512.34畝，總投資103896萬元；2005年3月25日，公司與中貿源簽訂總價款為431972300元的《設備采購合同》，2005年6月30日，公司向中貿源預付了5.2億元設備采購款及原材料采購款。總價值只有4.3億元，就預付5.2億元，且如此巨額工程設備不自己招標采購，反而委托一家背景不明公司操作，這只能說明這5.2億元實際是在空轉，也就是天津磁卡并沒有真實收到5.2億元的售房款，也沒有真實支付5.2億元的設備款，而是在銀行的配合下做出的虛假現金流；實際上2003年度收回的關聯方欠款5.3億元以及后面支付印刷廠6.3億元也懷疑涉嫌資金空轉，以此轉回巨額的減值準備，如果是這樣，則其2003、2004年巨額的非經常性損益都是虛假的。

募集資金使用舞弊

募集資金的使用必須存入專用賬戶中，做到專款專用。不少上市公司在募集資金的時候虛報項目所需經費，費盡心機圈到更多的錢；募集到資金后名義上還掛在賬戶上，但早已秘密轉出到賬外；或者將改存款質押套取貸款；或者虛報募集資金的使用金額和使用范圍，愚弄廣大投資者。

案例七：建設機械(600984)

該公司2004年7月上市，首募資金2.4億元,2005年半年報披露，貨幣資金余額還有7639萬元，但有5888萬元用于信用證保證金，實際銀行存款只有1746萬元，2004年報及2005年半年報顯示真正用于在建工程建設的募集資金只有392萬元，而該公司在2005年半年報稱募集資金已使用18116萬元，剩余6151萬元存放于銀行，并稱有9000萬元用于補充流動資金，事實上2004年該公司經營性現金凈流出13312萬元、2005年上半年該公司經營性現金凈流出9557萬元，合計22869萬元，亦即建設機械募集的2.4億元基本上全部用于“補充流動資金”，這與其披露的募集資金使用情況嚴重背離，實際上募集資金基本上沒有投入募資項目，此外，在這22869萬元凈流出背后懷疑是巨額資金被關聯方占用。

案例八：莫高股份(600543)

這是一家2004年IPO的新股，首募3億元現金，2004年現金流量流顯示經營性現金流凈流出17976萬元，而該公司2004年主營收入只有26877萬元；2005年上半年經營性現金凈流入16159萬元，貨幣資金余額高達31038萬元，而其總資產也只有83608萬元，在貨幣資金備注中稱：在15000萬元是半年期定期存款，即是半年期定期存款，為何不列入“其它貨幣資金”，并將此從“現金及現金等價物”中剔除，更關健的是，還有2.45億貸款還沒有償還的情況下，為何要搞定期存款？當然，公司會爭辯這是募集資金，要專款專用，可是為什么2004年會出現1.8億元的經營性現金凈流出呢，難道就沒有占用募集資金？當然，更關健是這筆資金除了存定期外，還沒有受其他限制，如質押等？

賬外現金舞弊

由于賬外現金很難看到，但為了弄清貨幣資金的完整性，所以，投資者和審計師必須對它特別小心。賬外資金并非和賬內資金沒有任何聯系，首先，追查賬外資金的來源，賬外資金往往是通過故意漏計現金業務，例如向銀行貸款后把資金劃入賬外賬戶，貸款產生的負債也不入賬，使資產負債表恰好平衡；其次，賬外資金的使用很多公司把投資二級市場的收益計入主營業務利潤，以此來粉飾利潤表；最后，每當賬外資金投資失敗或資金鏈斷裂時，賬外資金的債主往往會上門逼債，經常發生訴訟等糾紛，被迫曝光。投資者和審計師如果從這三個方面仔細分析，提高警惕，還是能夠有效防范部分賬外資金。

案例九：電器(600112)

耀華玻璃(600716)2004年的半年報中第四大流通股股東就是電器，電器股份公司持有耀華玻璃879512股，而耀華玻璃2004年6月30日收盤價是10.38元。我們在電器2004年半年報上發現長期股權投資只有2156.4萬元，短期股權投資只有30.3萬元，不能找到該項目投資，這說明了電器有賬外資產。

案例十：銀河科技(000806)

財政部2005年6月下達對銀河科技審計師的行政處罰決定書無情告訴大家這樣一個事實，僅在2003年度，銀河科技虛增銷售收入2.63億元、隱瞞銀行借款2.7億元。為了填補這5.33億元的巨額窟窿，將大股東銀河集團2003年3.9億元購入的南寧國際大酒店95%股權以0.5億元的價格轉讓給銀河科技，2005年1月18日公告了該關聯交易事項，公告顯示該酒店截止2004年末資產總額4.78億元、負債4.24億元、凈資產0.54億元，在這4.24億元的負債背后是銀河科技將賬外的銀行借款2.7億元轉給南寧國際大酒店(實際上轉移的負債可能不止2.7億元，應該在3.5億元左右)，銀河集團作為銀河科技的大股東占用上市公司巨額資金，而銀河科技又隱瞞巨額債務，最后通過三方協議，銀河集團以股抵債償還占用資金。

上述五種手法在四年半的熊市中已被中國證券市場上的玩家、炒家們參透、悟透，并在熊市中作為一獨門財技廣為使用。熊市快結束了，熊市的財技也應該被社會正義終結了!

作者供職于上海國家會計學院財務舞弊研究中

2005年第四季度被上海國家會計學院財務舞弊研究中心指控現金舞弊并已出事的五家上市公司：

長安信息(600706)――2005年9月15日該公司被指已被掏空，2005年12月31日該公

司公告稱公司目前存在未按規定披露的已到期對外擔保18731萬元，另有未按規定披露的8800萬元對外擔保尚未到期。

金花股份(600080)――2005年9月18日該公司被指虛構現金，10月14日該公司公告承認虛構2.85億元存款，隱瞞借款3.17億元，最近媒體報道稱該公司將被證監會立案調查。

篇5

[中圖分類號] F239.45 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）20- 0002- 02

貨幣資金是企業流動資產的重要組成部分，是企業的命脈，企業的營運、籌資與投資等業務循環中都會涉及到，是流動性最強、控制難度最大、控制風險最高的，能夠隨時隨地轉換為其他任何類型資產的資產。企業要進行生產經營活動都必須持有貨幣資金，這是企業進行生產經營活動的基本條件。但近年來，由于貨幣資金控制不到位而引發的企業資金鏈斷裂，攜巨額公款外逃、挪用公款賭博、用公款炒股謀取個人私利的種種案例，不勝枚舉。下面主要從企業營運方面剖析其原因，找出規避其風險的有效措施。

1 企業營運過程中貨幣資金內部控制問題剖析

1.1 貨幣資金流入問題解析

貨幣資金是企業的“血液”，對企業的發展起著舉足輕重的作用。既然是“血”就必須有造血功能的器官，對企業來說，途徑之一是通過銷售產品或提供服務獲得。

企業通過銷售產品或提供服務造“血”，這是企業運營的主要渠道。如果對貨幣資金入賬的完整性審批不嚴，就會給部分部門私設“小金庫”（此處非一般意義的“小金庫”）提供活動的空間。比如，某公司的經營方式是通過在生產基地生產產品，各大城市設立分公司掌管銷售，生產基地給銷售公司發貨視同銷售，各生產基地、銷售分公司實行獨立核算，最終資金匯往總部財務統一分配的方式運轉。而某些分公司，部分產品入庫、出庫不經過相關人員簽字，違規銷售。或生產基地與銷售分公司聯手，雙方都不入賬，貨款直接存入“小金庫”，以公謀私，致使公司蒙受損失，陷入困境。反思其原因，主要有以下幾點。

1.1.1 管理決策者對貨幣資金內部控制不夠重視

管理決策者內部控制意識薄弱，缺乏對貨幣資金內部控制風險的認識，從而忽視貨幣資金內部控制，導致貨幣資金內部控制失效。高級管理人員經營理念和對企業風險的認知偏好，都將給企業的運營打下烙印。管理層的態度將影響到會計人員和其他部門的工作態度，有什么樣的老總，就有什么樣的企業，有什么樣的企業，就有什么樣的員工，這就是老總決定企業，企業決定員工。如果管理層不重視財務部門，那么財務人員工作就沒有積極性，敷衍了事。在問題分析中，基地工廠發貨，產品必然要出庫。銷售公司購貨、銷貨，一定要經過入庫、出庫環節。財務人員如果精心檢查，即使基地、分公司經理的行為不經過財務，此類事情也會被發現，財務人員發現問題后及時匯報，基地、分公司經理的此類行為將會避免。另一方面，管理層只重視生產、銷售，疏于內部控制，基地、分公司經理也有了可趁之機，最終導致銷售貨款分流。

1.1.2 企業組織結構不合理

企業的組織結構是為公司活動提供計劃、執行、控制和監督職能的整體框架。在組織結構方面企業要把握的工作內容中，有一項是“當環境改變時企業配合改變其組織結構的程度”。財務部是不可缺少的部門，是公司的要害，那么企業基地工廠、銷售分公司的財務人員歸誰管，這是一個非常重要的問題。“吃人的嘴短、拿人的手短”是一句老話，也是不變的真理。財務人員吃誰的餉為誰服務，“小金庫”的事件就會隨機發生。

1.1.3 會計人員素質較低

會計人員業務素質、法律意識不強，缺乏職業道德，執行國家各項財經法規的能力較低，導致會計基礎工作不規范，貨幣資金內部控制制度流于形式。

1.2 貨幣資金流出問題解析

企業營運過程貨幣資金的流出點很多，但管理費用在管控中容易被利用，致使貨幣資金流出，這是所有企業關注的焦點。由于管理費用包括一些特殊支出以及極其容易以假亂真的票據，致使審批程序混亂，不按規定簽字報銷，越級審批的現象層出不窮，比如洽談費，外部人員費用的報銷等。值得關注的是“白條頂庫”，財經法規明確規定白條不得頂庫，所有財務人員都明白這個道理，但大部分企業都存在“白條頂庫”現象，最終以合法的手續轉入管理費用，導致大額資金流出。

以上種種現象，分析其原因有以下幾點：

（1）企業沒有對貨幣資金業務建立嚴格的授權批準制度，明確審批人對貨幣資金業務的授權批準方式、權限、程序、責任和相關控制措施，規定經辦人辦理貨幣資金業務的職責范圍和工作要求。

（2）人為犯錯。貨幣資金內部控制制度是由人設計建立的，也是由人來進行操作的，理解偏差、放松警惕或主觀故意就會在執行過程中出現誤解、誤判和人為犯錯，導致貨幣資金內部控制制度發揮不了應有的作用。

（3）內部審計存在缺陷。內部審計是企業進行自我評價，檢查企業貨幣資金內部控制制度實施好壞的有效方法，對貨幣資金內部控制具有監督作用，但目前還存在著很大的缺陷，主要體現在兩個方面：①流于形式，失去應有的實質作用；②內部控制的權限受限，難以發揮其應有的職能。

1.3 設有內部銀行企業存在的問題

大部分集團、上市公司都設立了銀行存款統一管理的內部銀行，公司所有銷售款全部匯入內部銀行，總部根據各單位的需求統一劃撥，這種形式符合貨幣資金使用效益性原則，有利于貨幣資金的統一調度。在實務中出現的問題主要集中在各銷售單位，銷售單位的貨款不及時回籠，私自壓款現象屢禁不止，使貨幣資金不能得到充分利用，影響公司資金合理調度，甚至影響管理者的決策，使公司受損。

公司本身有此種事情生長的土壤，①有些公司領導對財務知識匱乏或對財務的重要性沒有得到充分認識，不能配合財務總監及財務部長的工作，導致不能有效治理壓款事件；②內部審計沒有發揮應有的作用，監管不到位，不能及時發現銷售分公司的其他賬戶；③財務人員與相關管理人員串通作弊。

2 強化貨幣資金內部控制的對策建議

根據以上貨幣資金內部控制問題及原因的分析，歸納總結，大部分企業主要是貨幣資金內部控制環境、運營、監督等環節的不健全、執行不力，促使事件發生，以下針對上述問題提出幾點建議。

2.1 優化貨幣資金內部控制環境

2.1.1 改善管理者的經營哲學及經營風格

管理者的經營哲學及經營風格表現為管理者的各種不同偏好，其表現雖然是無形的，但它會對一個組織的有效運行起著積極或消極的影響。這是因為企業的管理制度是企業管理者群體意志的體現，必然因管理者不同的經營哲學、經營風格而不同，這些管理哲學及經營風格的體現之一為“管理當局對數據處理和會計職能的態度以及對財務報告可靠性和安全性的關心程度”。有什么樣的領導就有什么樣的員工，管理者對財務的重視程度直接影響財務人員的工作態度。例如，某公司管理層認為財務只不過是動動手指頭、用用爛筆頭，毫無技術含量，僅重視生產與銷售，這種理念反映到經營上，就是輕視財務，導致財務人員的工資全公司最低、年終沒有獎金。在這種環境下工作，財務人員的態度可想而知，相關事件發生也就順理成章。

2.1.2 提高企業員工的素質和職業道德水平

企業員工作為企業管理活動的具體執行者，其文化素質和職業道德必然對企業的經營活動產生重大影響。按照我國《公司法》的有關規定，企業的經理階層負責執行董事會的有關決定和決策，負責制定企業的具體規章制度。企業員工按照制度執行，尤其是財務人員更要認真執行。財會人員是經濟業務處理工作的主要承擔者，其素質的高低直接關系到貨幣資金的安全和會計信息質量的完整，因此，財會人員必須有較高的思想素質、道德素質和業務素質。

2.1.2.1 加強對財會人員的職業道德教育，提高員工素質，加強企業文化建設

在貨幣資金內部控制方面，既要注重員工業務素質，也要注重道德素養。因為制度再完善，如果沒有合格的人來執行或者執行不到位，遲早是要出問題的。企業要通過文化建設，注重員工的心理感受，充分考慮員工的需求，愛護他們，企業要做“家長”，使員工有安全感，把企業當做自己的“家”，在這一點上要吸取日本的做法。另外，要讓他們對貨幣資金內部控制有更深層次的認識，不能只停留在將其視作一種表面的形式，要讓他們深刻了解到其在規范企業業務活動、防錯防弊上的重要作用以及與自身的利益關系，要喚起財會人員高度的責任感和使命感，提高其自身素養和自律能力。

2.1.2.2 加強對財會人員的業務素質教育

隨著市場經濟的發展、科技的進步，財會行業的專業性和技術性日趨復雜，對財會人員的業務素質要求越來越高。財會人員只有掌握更多、更新的專業知識和技能，具備管理的知識結構，在處理會計業務時才能得心應手，有能力辨別正誤，使貨幣資金營運通暢，減少貨幣資金在流入、流出等環節出現差錯，防患于未然，避免風險的發生。企業應具備有效的員工培訓體系，使財會人員不斷豐富會計理論知識，提高業務工作能力和職業判斷能力，使其不僅稱職于現有崗位，還能掌握其他相關崗位的操作技巧。同時，企業還應具備體現人文精神的企業文化，關注財會人員的個人發展，調動其積極性，使其擁有積極參與企業管理的熱情，真正將貨幣資金內部控制制度落實好、執行好，將各項活動做到靈活有序，達到預期的目標。

2.1.3 加強內部審計

（1）按照對貨幣資金內部控制的要求，內部審計部門不僅事后監督，查錯防弊，而且對整個貨幣資金的流入、流出以及貨幣資金運營的全過程進行監督，把可能的不符合企業貨幣資金內部控制的行為杜絕在萌芽狀態。同時，內部審計機構應當能夠對貨幣資金內部控制制度的有效性作出評價，在外部環境和有關條件發生變化時，能夠根據客觀變化對貨幣資金內部控制制度的改進和完善提出意見。內部審計部門履行其職能的首要條件必須是公司要賦予一定的權利，沒有權利審計就會流于形式，起不到應有的效果。

（2）審計部門在人員構成上要聘用一些有經驗的退休人員，優點可突出表現為：①外聘人員業務水平高，有一定的實踐經驗，在短時間內可以有效發現問題，毫無頭緒的審計是相當耗時的，如果企業規模大，審計部門不僅應接不暇，而且費用也是可觀的；②外聘人員無需顧忌人際關系，可以大膽去查，增加了審計的力度，提高其有效性。

（3）隨著內部審計部門職責的拓展，內部審計部門人員不僅應當進行適當補充，更為重要的是員工應當進行必要的學習，提高自身有關內部控制的理論知識，以便提升業務水平與技能。

2.2 建立良好高效的組織結構

企業的組織結構為企業目標的實現提供了組織保障，企業組織結構建設的好壞直接影響企業經營成果和控制的效果。因此，企業組織結構能否良好高效地運轉，直接決定著在其框架下運行的貨幣資金內部控制制度的效果。企業應當根據企業生產經營的特點及貨幣資金內部控制制度的要求建立適合本企業實際的組織結構。例如企業財務部，實行扁平化管理，企業只有一個財務部，事業部、分公司或基地工廠的財務人員全部隸屬于財務部，財務部有人員調度、工資級別的決定權，實行財務人員派出制。也可以實行下屬各單位會計主管服務于總部財務部，下屬單位其他財務人員歸本單位管理，這樣既可以節約審計成本又可以解決串通作弊等貨幣資金內部控制的困惑，但前提條件是財務主管的待遇要高，當然懲處力度也要大。

2.3 完善企業貨幣資金內部控制制度

企業只有制定一套科學合理的貨幣資金內部控制制度，在貨幣資金營運控制時有章可尋，規避貨幣資金營運風險。企業要根據國家法律、法規的規定及內部控制相關指引，結合企業自身的特點，制定適合本企業的貨幣資金內部控制制度。當然對企業來說，建立健全貨幣資金內部控制制度是一個漸進的過程，必須同步建立其內部控制評價體系，根據情況的變化和出現的問題，對貨幣資金內部控制制度作出相應及時的修正或建立新的內部控制制度，并根據實際需要進行一定的創新，以填補我國在企業貨幣資金內部控制制度上的空白，實行有效控制，減少經營風險。

主要參考文獻

[1]徐玉德.企業內部控制設計與實務[M].北京：經濟科學出版社，2009.

[2]池國華.內部控制學[M].北京：北京大學出版社，2010.

[3]夏建杭.如何健全內部控制來防止貨幣資金舞弊[J].金融經濟，2009（8）.

[4]李耿.集團公司貨幣資金控制模式探討[J].經濟師，2009（10）.

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1.1 貨幣資金流入問題解析

貨幣資金是企業的“血液”，對企業的發展起著舉足輕重的作用。既然是“血”就必須有造血功能的器官，對企業來說，途徑之一是通過銷售產品或提供服務獲得。

企業通過銷售產品或提供服務造“血”，這是企業運營的主要渠道。如果對貨幣資金入賬的完整性審批不嚴，就會給部分部門私設“小金庫”（此處非一般意義的“小金庫”）提供活動的空間。比如，某公司的經營方式是通過在生產基地生產產品，各大城市設立分公司掌管銷售，生產基地給銷售公司發貨視同銷售，各生產基地、銷售分公司實行獨立核算，最終資金匯往總部財務統一分配的方式運轉。而某些分公司，部分產品入庫、出庫不經過相關人員簽字，違規銷售。或生產基地與銷售分公司聯手，雙方都不入賬，貨款直接存入“小金庫”，以公謀私，致使公司蒙受損失，陷入困境。反思其原因，主要有以下幾點。

1.1.1 管理決策者對貨幣資金內部控制不夠重視

管理決策者內部控制意識薄弱，缺乏對貨幣資金內部控制風險的認識，從而忽視貨幣資金內部控制，導致貨幣資金內部控制失效。高級管理人員經營理念和對企業風險的認知偏好，都將給企業的運營打下烙印。管理層的態度將影響到會計人員和其他部門的工作態度，有什么樣的老總，就有什么樣的企業，有什么樣的企業，就有什么樣的員工，這就是老總決定企業，企業決定員工。如果管理層不重視財務部門，那么財務人員工作就沒有積極性，敷衍了事。在問題分析中，基地工廠發貨，產品必然要出庫。銷售公司購貨、銷貨，一定要經過入庫、出庫環節。財務人員如果精心檢查，即使基地、分公司經理的行為不經過財務，此類事情也會被發現，財務人員發現問題后及時匯報，基地、分公司經理的此類行為將會避免。另一方面，管理層只重視生產、銷售，疏于內部控制，基地、分公司經理也有了可趁之機，最終導致銷售貨款分流。

1.1.2 企業組織結構不合理

企業的組織結構是為公司活動提供計劃、執行、控制和監督職能的整體框架。在組織結構方面企業要把握的工作內容中，有一項是“當環境改變時企業配合改變其組織結構的程度”。財務部是不可缺少的部門，是公司的要害，那么企業基地工廠、銷售分公司的財務人員歸誰管，這是一個非常重要的問題。“吃人的嘴短、拿人的手短”是一句老話，也是不變的真理。財務人員吃誰的餉為誰服務，“小金庫”的事件就會隨機發生。

1.1.3 會計人員素質較低

會計人員業務素質、法律意識不強，缺乏職業道德，執行國家各項財經法規的能力較低，導致會計基礎工作不規范，貨幣資金內部控制制度流于形式。

1.2 貨幣資金流出問題解析

企業營運過程貨幣資金的流出點很多，但管理費用在管控中容易被利用，致使貨幣資金流出，這是所有企業關注的焦點。由于管理費用包括一些特殊支出以及極其容易以假亂真的票據，致使審批程序混亂，不按規定簽字報銷，越級審批的現象層出不窮，比如洽談費，外部人員費用的報銷等。值得關注的是“白條頂庫”，財經法規明確規定白條不得頂庫，所有財務人員都明白這個道理，但大部分企業都存在“白條頂庫”現象，最終以合法的手續轉入管理費用，導致大額資金流出。

以上種種現象，分析其原因有以下幾點：

（1）企業沒有對貨幣資金業務建立嚴格的授權批準制度，明確審批人對貨幣資金業務的授權批準方式、權限、程序、責任和相關控制措施，規定經辦人辦理貨幣資金業務的職責范圍和工作要求。

（2）人為犯錯。貨幣資金內部控制制度是由人設計建立的，也是由人來進行操作的，理解偏差、放松警惕或主觀故意就會在執行過程中出現誤解、誤判和人為犯錯，導致貨幣資金內部控制制度發揮不了應有的作用。

（3）內部審計存在缺陷。內部審計是企業進行自我評價，檢查企業貨幣資金內部控制制度實施好壞的有效方法，對貨幣資金內部控制具有監督作用，但目前還存在著很大的缺陷，主要體現在兩個方面：①流于形式，失去應有的實質作用；②內部控制的權限受限，難以發揮其應有的職能。

1.3 設有內部銀行企業存在的問題

大部分集團、上市公司都設立了銀行存款統一管理的內部銀行，公司所有銷售款全部匯入內部銀行，總部根據各單位的需求統一劃撥，這種形式符合貨幣資金使用效益性原則，有利于貨幣資金的統一調度。在實務中出現的問題主要集中在各銷售單位，銷售單位的貨款不及時回籠，私自壓款現象屢禁不止，使貨幣資金不能得到充分利用，影響公司資金合理調度，甚至影響管理者的決策，使公司受損。

公司本身有此種事情生長的土壤，①有些公司領導對財務知識匱乏或對財務的重要性沒有得到充分認識，不能配合財務總監及財務部長的工作，導致不能有效治理壓款事件；②內部審計沒有發揮應有的作用，監管不到位，不能及時發現銷售分公司的其他賬戶；③財務人員與相關管理人員串通作弊。

2 強化貨幣資金內部控制的對策建議

根據以上貨幣資金內部控制問題及原因的分析，歸納總結，大部分企業主要是貨幣資金內部控制環境、運營、監督等環節的不健全、執行不力，促使事件發生，以下針對上述問題提出幾點建議。

2.1 優化貨幣資金內部控制環境

2.1.1 改善管理者的經營哲學及經營風格

管理者的經營哲學及經營風格表現為管理者的各種不同偏好，其表現雖然是無形的，但它會對一個組織的有效運行起著積極或消極的影響。這是因為企業的管理制度是企業管理者群體意志的體現， 必然因管理者不同的經營哲學、經營風格而不同，這些管理哲學及經營風格的體現之一為“管理當局對數據處理和會計職能的態度以及對財務報告可靠性和安全性的關心程度”。有什么樣的領導就有什么樣的員工，管理者對財務的重視程度直接影響財務人員的工作態度。例如，某公司管理層認為財務只不過是動動手指頭、用用爛筆頭，毫無技術含量，僅重視生產與銷售，這種理念反映到經營上，就是輕視財務，導致財務人員的工資全公司最低、年終沒有獎金。在這種環境下工作，財務人員的態度可想而知，相關事件發生也就順理成章。

2.1.2 提高企業員工的素質和職業道德水平

企業員工作為企業管理活動的具體執行者，其文化素質和職業道德必然對企業的經營活動產生重大影響。按照我國《公司法》的有關規定，企業的經理階層負責執行董事會的有關決定和決策，負責制定企業的具體規章制度。企業員工按照制度執行，尤其是財務人員更要認真執行。財會人員是經濟業務處理工作的主要承擔者，其素質的高低直接關系到貨幣資金的安全和會計信息質量的完整，因此，財會人員必須有較高的思想素質、道德素質和業務素質。

2.1.2.1 加強對財會人員的職業道德教育，提高員工素質，加強企業文化建設

在貨幣資金內部控制方面，既要注重員工業務素質，也要注重道德素養。因為制度再完善，如果沒有合格的人來執行或者執行不到位，遲早是要出問題的。企業要通過文化建設，注重員工的心理感受，充分考慮員工的需求，愛護他們，企業要做“家長”，使員工有安全感，把企業當做自己的“家”，在這一點上要吸取日本的做法。另外，要讓他們對貨幣資金內部控制有更深層次的認識，不能只停留在將其視作一種表面的形式，要讓他們深刻了解到其在規范企業業務活動、防錯防弊上的重要作用以及與自身的利益關系，要喚起財會人員高度的責任感和使命感，提高其自身素養和自律能力。

2.1.2.2 加強對財會人員的業務素質教育

隨著市場經濟的發展、科技的進步，財會行業的專業性和技術性日趨復雜，對財會人員的業務素質要求越來越高。財會人員只有掌握更多、更新的專業知識和技能，具備管理的知識結構，在處理會計業務時才能得心應手，有能力辨別正誤，使貨幣資金營運通暢，減少貨幣資金在流入、流出等環節出現差錯，防患于未然，避免風險的發生。企業應具備有效的員工培訓體系，使財會人員不斷豐富會計理論知識，提高業務工作能力和職業判斷能力，使其不僅稱職于現有崗位，還能掌握其他相關崗位的操作技巧。同時，企業還應具備體現人文精神的企業文化，關注財會人員的個人發展，調動其積極性，使其擁有積極參與企業管理的熱情，真正將貨幣資金內部控制制度落實好、執行好，將各項活動做到靈活有序，達到預期的目標。

2.1.3 加強內部審計

（1）按照對貨幣資金內部控制的要求，內部審計部門不僅事后監督，查錯防弊，而且對整個貨幣資金的流入、流出以及貨幣資金運營的全過程進行監督，把可能的不符合企業貨幣資金內部控制的行為杜絕在萌芽狀態。同時，內部審計機構應當能夠對貨幣資金內部控制制度的有效性作出評價，在外部環境和有關條件發生變化時，能夠根據客觀變化對貨幣資金內部控制制度的改進和完善提出意見。內部審計部門履行其職能的首要條件必須是公司要賦予一定的權利，沒有權利審計就會流于形式，起不到應有的效果。

（2）審計部門在人員構成上要聘用一些有經驗的退休人員，優點可突出表現為：①外聘人員業務水平高，有一定的實踐經驗，在短時間內可以有效發現問題，毫無頭緒的審計是相當耗時的，如果企業規模大，審計部門不僅應接不暇，而且費用也是可觀的；②外聘人員無需顧忌人際關系，可以大膽去查，增加了審計的力度，提高其有效性。

（3）隨著內部審計部門職責的拓展，內部審計部門人員不僅應當進行適當補充，更為重要的是員工應當進行必要的學習，提高自身有關內部控制的理論知識，以便提升業務水平與技能。

2.2 建立良好高效的組織結構

企業的組織結構為企業目標的實現提供了組織保障，企業組織結構建設的好壞直接影響企業經營成果和控制的效果。因此，企業組織結構能否良好高效地運轉，直接決定著在其框架下運行的貨幣資金內部控制制度的效果。企業應當根據企業生產經營的特點及貨幣資金內部控制制度的要求建立適合本企業實際的組織結構。例如企業財務部，實行扁平化管理，企業只有一個財務部，事業部、分公司或基地工廠的財務人員全部隸屬于財務部，財務部有人員調度、工資級別的決定權，實行財務人員派出制。也可以實行下屬各單位會計主管服務于總部財務部，下屬單位其他財務人員歸本單位管理，這樣既可以節約審計成本又可以解決串通作弊等貨幣資金內部控制的困惑，但前提條件是財務主管的待遇要高，當然懲處力度也要大。

2.3 完善企業貨幣資金內部控制制度

企業只有制定一套科學合理的貨幣資金內部控制制度，在貨幣資金營運控制時有章可尋，規避貨幣資金營運風險。企業要根據國家法律、法規的規定及內部控制相關指引，結合企業自身的特點，制定適合本企業的貨幣資金內部控制制度。當然對企業來說，建立健全貨幣資金內部控制制度是一個漸進的過程，必須同步建立其內部控制評價體系，根據情況的變化和出現的問題，對貨幣資金內部控制制度作出相應及時的修正或建立新的內部控制制度，并根據實際需要進行一定的創新，以填補我國在企業貨幣資金內部控制制度上的空白，實行有效控制，減少經營風險。

主要參考文獻

[1]徐玉德.企業內部控制設計與實務[M].北京：經濟科學出版社，2009.

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[4]李耿.集團公司貨幣資金控制模式探討[J].經濟師，2009（10）.

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Key words： logistics enterprise； monetary fund； internal controls

貨幣資金是企業中流動性非常強的資產，是企業內部會計控制的重中之重。如果僅僅從會?核算的角度來看，貨幣資金并不復雜，但因其是一種可以充當一般等價物的特殊商品，而且具有高度的流動性，從而備受不法分子的關注。因而，貨幣資金也最容易發生差錯或被人為挪用或者侵占。因此，必須建立健全貨幣資金內部控制制度，重視對其的管理，避免發生不必要的損失。

1 物流企業貨幣資金內部控制的理論概述

1.1 貨幣資金的含義

貨幣資金是指以貨幣形態存在的資產，它是流動性最強的資產。貨幣資金包括現金、銀行存款和其他貨幣資金。貨幣資金活動具有流動性強、與其他經營業務聯系廣泛、國家宏觀管理嚴格等特點。

1.2 內部控制的含義

內部會計控制是指單位為了提高會計信息質量，保護資產的安全、完整，確保有關法律法規和規章制度的貫徹執行等而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。

因此，內部控制是任何一個企業都需要的，目的是為了保護本企業的財產安全與完整，保證財務會計信息的及時準確，對單位內部人員進行管理和約束，在不違反、遵照相關法律法規的基礎上，制定的一系列方法措施和制度的總稱。內部控制是不同于普通管理制度的一種特殊管理制度，因為普通的管理制度是針對特殊事項的，而內部控制（以下簡稱內控）是宏觀的，以一個企業為整體，為其量身定做的方法、程序，建立其專屬內控體系的一種特殊管理制度。

1.3 企業貨幣資金內部控制的目標

貨幣資金內控必須遵循財政部、中國人民銀行等各個部門頒布的各種法規和規章，正確使用各種銀行結算工具，按照有關規定核定庫存現金限額，按現金收付范圍使用現金。按照貨幣資金業務的特點以及企業對其的要求，貨幣資金內部控制的目標主要有：

第一、保證貨幣資金業務的合法性。

第二、保證貨幣資金業務核算準確可靠。

第三、保證貨幣資金的安全。

第四、保證貨幣資金的使用效益。

2 物流企業貨幣資金內部控制存在的問題

由于貨幣資金具有十分強的流動性以及靈活性的特征，因此在管理與使用的過程中就非常容易出現問題。就現在而言，從物流企業中實際發生的狀況來分析，關于物流企業中主要存在的內控問題，有以下幾方面：

2.1 崗位分離存在的問題

物流企業內控出現的問題中，首先是崗位分離制度較為不完善，存在比較嚴重的問題。事實上，在現實中，大多數物流企業都沒有一套完善的、可以實際執行的內控制度，就算是有，大部分也只是空殼，沒有執行力度，例如，出納做的工作，一方面去銀行對賬，另一方面又編制銀行存款的余額調節表，這樣長期使用一個人負責這部分工作，就造成了崗位分離制度不能實施的問題，也會讓一些不法分子心生異念，產生私吞公款等行為。事實上，在一個內部會計控制嚴密的物流企業中，防止這種犯罪行為的內控措施有很多。如果公司建立健全貨幣資金內控制度，建立重視可實行的崗位分離制度，可以真正控制因這一問題產生的各種違法行為，保證其經營管理活動既安全又有效。

2.2 授權審批存在的問題

物流企業中存在著授權審批不嚴密的問題。事實上，有相當一部分企業在重視貨幣資金收支問題的前提下，對其審核比較正規，會檢查相關的手續是否完善，合格，這就說明授權審批的制度是有其存在的必要性的。可是依舊有部分物流企業并不是實際使用內控制度實現授權審批，還是像以前一樣，由最高領導一個人說的話才算數，這樣造成了領導會濫用自己的權利，報銷很多本不應該報銷的開支，有些單位領導都存在著越權審批的情況。

2.3 在票據印章的管理上存在的問題

從表面上來看，似乎大部分物流企業的票據和印章管理都不錯，可是在事實上，有相當一部分物流企業會為了方便把所有印章交給一個人管理，而且，很多物流企業都不會正確的使用印章。據調查，有的物流企業存在先在空白支票上蓋章，再填金額，這樣會導致存根和支票金額不一致的現象，從而套取公司的現金。這種現象可反映出該物流企業在票據和印章管理制度上存在著問題，應該檢查票據的領用、核銷等過程是否有完善的手續。還有的單位，出納收款給對方開具了收據，但是因為沒有別的會計對他收款的數額核對，這就使素質不高的出納人員有了犯罪的機會。

2.4 貨幣資金管理存在的問題

就目前而言，物流企業內控制度不容樂觀，實際操作能力弱，并且由于我國經濟發展迅速，新成立的諸多物流企業都沒有完善的內控制度，老企業中的很多高層管理人員對企業的貨幣資金內控制度也沒有表現出十分重視的態度，所以，大多數制度只是停留在書面上，沒有切實實行。特別是庫存現金的部分，有著不容忽視的問題。多數物流企業都沒有限制庫存現金額度，所以超額的現金一般都不及時存于銀行。另外，坐支現象也比較普遍。最后，現金的清查工作不到位，這就導致了白條的存在。如果不好好管理庫存現金，就會給不法分子可乘之機。

3 影響物流企業貨幣資金內部控制的因素分析

貨幣資金內控環境就是影響物流企業貨幣資金內控因素的總稱。內控環境如果好，那么物流企業內控制度的實施就會順利很多，反之，就會有很多阻礙，所以物流企業的內控環境也很重要，它包括以下幾方面：

3.1 單位負責人

單位負責人在物流企業中扮演著相當重要的角色，所以，在物流企業內控環境中也是一樣，由于單位負責人權力大，企業的基本走向都由他決定，因此，單位負責人的思想境界，文化水平，管理理念，法制觀念，道德水平等因素都影響著貨幣資金內控制度的執行情況。

3.2 員工的職業道德和業務素質

不僅僅是單位負責人，物流企業中的各個部門的管理者，各個部門中的基本員工，都對物流企業貨幣資金內控制度的實行有著不可忽視的影響，他們的疏忽大意，他們的不法行為，都會造成不良后果。比如說，由一個人負責辦理一筆關于貨幣資金的業務，如果經辦人在此過程中產生了不好的想法，那就有可能貪污。再比如，出納保管空白支票，如果保管印章的人沒有做好工作，讓出納得到機會，那么出納攜款出逃也是有可能的。所以說員工的道德素質對物流企業也是有很大影響的，增強他們職業道德素質意識也是當務之急。

3.3 內部審計工作

內部審計力度的大小也對貨幣資金內控制度具有影響力。內部審計包括內部財務審計和經營管理審計，它的作用是幫助企業監督內控措施的實行成果，進而發現物流企業貨幣資金內控制度中的弱項和不完善之處。它是物流企業進行的一種自我考核的過程。

4 解決企業貨幣資金內部控制問題的對策

4.1 建立和完善貨幣資金內部控制制度

對于我國的會計法律建立方面，整體來說還是較為完善的。各個行業處理會計相關工作都是按照會計法的規定，而具體的會計工作中的會計法律法規和制度越來越合理，具有了系統的科學性。并且，由于這些制度和條例是由國家統一制定和的，有一定的內在邏輯性，建立了嚴格、完善的會計具體操作準則，如果嚴格執行相關的法規制度，就不會在會計工作種出現問題。然而，各單位在現實中使用這些法律法規時，不少單位沒有嚴格按照以上相應的會計法律法規，讓它的存在沒有具體意義。因而，?τ詡憂拷ㄉ杌醣易式鵡誆靠刂浦貧齲?不能只是建立國家的會計相應法律法規，而要求各單位必須依據相應會計法律法規，創辦出符合自身情況的貨幣資金內控制度，從源頭上解決因其發生的種種問題。

4.1.1 崗位分工控制

物流企業必須依據不相容職務彼此分開的準則，科學規劃有關的工作職位，確定責任范疇，建立一個彼此可以制衡的體制。具體來說包括以下幾個方面：（1）物流企業應該選取符合要求的會計職員來管理有關貨幣資金的工作，可以依照現實情形創立定期換崗、輪崗的制度。（2）貨幣資金的收付及保存只可以由經授權的會計人員來進行辦理，禁止沒有得到授權的機構或人員接觸關于貨幣資金的工作或直接進行管理。（3）對大型物流企業來說，會計職員應以天為單位把每日收支現金數記錄在現金出入備查薄。別的職員可以記錄現金日記賬和現金總賬。對于小型物流企業來說，可以把現金出納備查薄替換成現金日記賬，由會計職員記錄，至于現金總賬的記錄工作則應該找另外一個職員出任。（4）會計職員不可以兼職其他與自身崗位相關的會計工作。（5）對銀行對賬單以及銀行存款余額的職員要與相應的收付款職員進行的工作分開。（6）創立會計職員特用印章保存職員、會計職員、審批職員、會計檔案保存職員和貨幣資金審查職員的工作各自負責的制度。（7）創辦現金和銀行存款定期以及不定期的審查方法。

4.1.2 授權審批控制

物流企業需要確保與規定有關的貨幣資金工作的使用審批的范疇、職責、過程等多方面，物流企業內部的各級領導要依據貨幣資金授權準許制度的要求，在授權范疇內審核，不可以逾越審核的權限。辦理人員需要在自己的責任范疇中，依據審批人的審核建議處理該業務。如果審批人逾越了授權范疇內審核的貨幣資金業務，經辦職員有理由不予處理，且在第一時間對審批人的上級授權部門作出報告。

4.1.3 健全票據印章的控制

物流企業需要確定各類單據的采購、保存、使用以及背書轉讓和注銷這些方面的職責權限和過程，確保空白票據具有完整性。由于填寫或開具過程中造成的失誤而帶來企業要作廢的單據，需要按照規定保留，不可以任意扔掉或廢棄。單據的使用及注銷過程需要被仔細的登記，用以日后進行查賬和稽核。對于收取的現金，需要為對方開發票或是收據，還要蓋上財務專用章。而對于收到的重要單據，則要辦相應的轉交手續，留下其復印件保存，不可以出現跳號的行為，也不可以對空白票據先蓋章。企業還要強化對銀行預留印鑒的治理，對于簽字和蓋章手續要嚴格執行，在現實中使用印鑒章時，權利行使人要以最大努力地對支付的單據執行嚴格的審核后才可以蓋章。不少單位由于交易需要把印鑒章帶到外面的，必須要有兩人以上共同監督使用。財務專用章要有一個人專門對其保管，個人名章就要由本人或其他職員進行保管。嚴禁一人保管支付款項所需的全部印章。

4.2 確保單位負責人的責任主體地位

單位負責人對于確保內部會計監督制度的建立和健全可以發揮一定的功效。如前所述，確定單位負責人為本單位會計行為的責任主體，目的是督促單位負責人要組織有關人員建立健全內部制約機制和相關制度，以保證會計工作有序進行。與此同時，他需要通過監督檢查的方法，讓內部會計監督制度發揮其應有的功效。在現實中，有不少企業也運用了相對應的內控制度，但是并沒發揮出它們應有的作用，再加上缺乏認真執行力度，導致了內部管理出現問題，單位負責人對于這些問題需要擔負起主要責任。聯系《會計法》第四條“單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責”來說，本單位的會計工作以及會計資料的真實性、完整性由單位負責人負承擔，他必須通過各種制度和辦法，保證會計人員按照規定做事，保證會計信息的質量。能夠認為，如果會計機構、會計人員實現了嚴格把控的工作，可以大量減少和避免財務收支中的違法違紀事件。由此可見，不僅僅需要把內部會計監督制度的創立重視起來，更需要對于會計機構、人員履行自己的責任進行支持和保障，對會計人員負責，對會計人員在履行職責的過程發現的困境進行幫助，讓單位內部會計人員推行有力的監察，創造一個良好的環境。此外，單位負責人必須自身做到、做好本職工作，不可以干涉和阻止相關人員依法履行自身職責，也不能夠主導和強迫他們做違法的事情，要嚴格遵紀守法。單位負責人雖然要對相關會計工作負責，但不代表他就能夠為所欲為、任意要求會計職員做出違法的事項，《會計法》對這一點進行規定，目的便是要阻止負責人做出上面所敘述的事，如果不遵照執行《會計法》的相關規定，一定會被法律所懲戒。

4.3 強化培訓力度，提高職員的職業道德、業務素質

貨幣資金保存的安全性和完整性，是由財務職員的職業道德、業務素質程度決定的，但由于職員的職業道德、業務素質的鍛煉并不是短時期內可達成的，可以用日常舉辦一些繼續教育活動，在潛意識中加強各方面素質，在開放的環境中，利用職員的自覺性來加大對貨幣資金的內部控制力度。第一，單位需要把財務職員的素質教育作為重點，結合本單位現實工作過程中，遇到貨幣資金收付業務中發現的問題，及時展開具有一定針對性的短時間的培訓，對財務或者相關人員的工作能力的增強有所幫助；第二，單位可以按期或不按期舉辦一些有助于增強業務水平的中長期培訓，以此來強化財務實力；第三，舉辦一些關于財務的方面現實案例的講座，對于相?P人員道德素質、責任感的增強有很大的幫助；第四，單位需要制造濃重的學習氣氛，鼓勵財務職員進行自學專業知識，獎勵并重用職業道德和業務素質高、工作好的財務職員，增加員工的積極性。

4.4 加強內部審計，確保內部控制工作妥善完成

從我國的現實情況來看，開始有越來越多的單位設置內部審計機構或內部審計人員，主要是針對內部財務審計，監督會計工作和會計資料的真實性，當然，這不僅是內部節制的有效方法，更是保證貨幣資金真實的有效對策。對于內部審計的強化內容主要由以下幾個方面組成：

（1）對于與貨幣資金業務相關的崗位要加大檢查力度，了解其設置情況。將有無與貨幣資金業務不相容職務混崗的現象作為重中之重。

篇8

一、結合企業特點合理分配員工的職責權限

企業要通過建立與貨幣資金內部控制相關的明確標準與工作方法，以實現對企業員工合理分配員工的權責權限。在分配時務必遵循不相容職務分離的原則，即必須做到授權、審核、批準和執行分開；業務的辦理和監督審核分開；業務辦理和會計記錄分開；會計記錄和保管財產分開；業務辦理和保管財產分開；嚴禁出納兼任核查、保管會計檔案以及登記收入、費用、支出、債權債務的賬目等相關工作；禁止貨幣資金的支出或者收入的記錄人員編制銀行賬戶調節表。中小型企業應當根據企業的特點與會計工作人員的配備情況，確立一套切實可行的資金收支的業務流程，使得該業務的會計處理工作更加規范。

二、建立完善嚴格的貨幣資金的授權、審核、批準制度

當企業產生與貨幣資金支付有關的業務時，經辦人員要向負責授權的審核人員提出申請。申請包括了具體的金額、用途以及支付形式等內容，并且附上有關原始單據。在審核批準環節，按照審核批準的層次不一樣，對應的審核批準人的職權就會不一樣。審核批準人應該嚴把審核批準關，以避免出現貪污浪費、違法違規的現象。審核批準人按照其職權以及對應程序對該申請實施審核批準。與規定不相符的支付申請，審核批準人應當拒絕。申請通過審核批準人的批準之后，復核人員要對該申請認真復核。復核的內容包括支付申請的批準權限、范圍以及程序是不是正確，手續以及有關單據是不是齊全有效，支付的金額是不是準確等各個方面。

三、企業現金的有效管理與控制

一個企業對于現金的內部控制應當滿足如下幾點：（1）職責分工合理，現金收支和記賬的崗位分開。（2）企業需按照國務院頒布的《現金管理暫行條例》有關規定，根據企業的具體情況規定內部的現金支付范圍與限額。不在現金支付范圍的業務則必須通過銀行進行轉賬結算。（3）現金收支要有批準手續、有符合規定的憑據。（4）企業的現金收入應及時存入銀行，不得“坐支”。企業對于超出規定限額的庫存現金也應及時存入銀行。（5）按月進行現金的盤點，賬實必須相符。主管部門及其單位負責人對庫存的現金定期或不定期進行檢查。（6）對零用現金的管理與控制，應該采取定額備用金的制度并且強化對報銷憑證的核查進而實現管理與控制零用現金的目標。（7）強化對現金收入、支出業務的審計工作。

四、銀行存款的管理與控制

一個企業對銀行存款的內部控制必須做到如下幾點：（1）銀行存款的收入、支出和記賬的崗位職責確保分開。（2）嚴格按要求開設或者撤銷銀行賬戶，辦理取款、結算與存款業務，并且定期進行檢查。一旦發現問題能夠及時處理并且追究有關人員的責任。（3）銀行存款的收入、支出金額準確、及時入賬，應該有符合規定的憑據與有關審批手續。（4）按照月度編制銀行存款余額調節報表，賬實必須相符。指派專人定期對銀行賬戶進行核查。出納不能兼任銀行對賬單的領取、編制銀行的存款余額調節報表工作。（5）強化對銀行存款業務的審計工作。

五、票據與印章的管理與控制

明確規定各類票據的購置、保管、領取、背書等程序的職權與辦理程序，并且設立專項登記簿進行記錄，加強對票據的管理。在辦理相關業務時，由于填寫錯誤等原因導致作廢的法定票據，不可任意處理，應按照要求進行保存。對于超出保存期并且得到批準的廢票據才能夠進行銷毀并及時備案。收取的重要票據，例如銀行承兌匯票，應當留下復印件并且應該妥善保管。財務專用章應該交由專人進行保管，個人的印章應該由本人或者授權他人來保管。不能由一人保管支付款項所需的全部印章。對保管印章的人員應該備案，每一次使用均應該進行記錄。不使用的時候，印章務必和支票分開保存。

六、實施貨幣資金預算的管理與控制

貨幣資金預算的管理與控制對于企業的經營起到至關重要的作用。企業要根據企業的具體情況，利用科學的預算方法，對企業某個階段貨幣資金的流入、流出實施統計，并科學規劃、合理使用企業的閑置資金，強化對企業貨幣資金的財務管理，有效發揮企業的貨幣資金的效益及其獲利功效。在編制企業的貨幣資金預算中要規避主觀性、盲目性與隨意性，強化企業的貨幣資金預算的科學性。在執行企業的貨幣資金預算時，它與具體情況通常會有差異。一旦差異過大的話，企業應組織相關人同進行原因分析，必須采取糾正措施并進一步健全企業的貨幣資金預算制度，增強企業貨幣資金的管理與控制。

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一、前言

近年來，安然、世通等系列舞弊事件引發了人們對企業的信任危機和對企業內部控制與風險管理的反思。這種反思的結果直接導致了《Sarbanes-Oxley Act》（2002）（即《薩班斯―奧克斯利法案》）的出臺與COSO《企業風險管理――整體框架》（2004）的建立。為促進企業健康發展，規范其運營，有效遏制，堵塞國有企業資產流失的漏洞，規避企業及其他營利或非營利組織的經營風險，2008年6月28日，國家財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會五部門聯合《企業內部控制基本規范》和包括資金在內的22個企業內部控制應用指引的征求意見稿，并于2009年7月1日率先在上市公司實施，并鼓勵非上市的大中型企業執行。貨幣資金內部控制薄弱，資金安全系數低，資金利用效率不高是我國國有企業貨幣資金的普遍現象。研究國有企業貨幣資金內部控制建設具有重要意義。

二、國有企業貨幣資金內部控制現狀及成因

目前，我國國有企業貨幣資金內部控制薄弱，貪污、挪用、非法占用、巧立名目套取現金、轉移企業資金等違法違規現象時有發生，涉案額度更是節節攀升，對國有資產的安全和完整造成了巨大威脅。究其原因，可歸納如下：

（一）崗位責任制度尚未建立，不相容職務沒有分離

1.企業沒有設置專職出納員，沒有限制貨幣資金的直接接觸人。這在貨幣資金管理中是最危險的，風險也是最大的。

2.出納人員與總分類賬的登記和保管沒有分離。這使得出納人員工作中發生的錯誤、舞弊無法被及時發現，使總賬失去其應有的監督控制作用，引發貪污、挪用現金時有發生而不被企業發現。

3.出納人員與收入、支出、費用、債權債務等明細賬的記賬工作沒有分離。出納人員同時負責收入、支出、費用等賬目的登記工作，本身就為出納人員貪污現金創造便利條件，且使其貪污舞弊行為缺乏監督。

4.出納與貨幣資金審批人員沒有分離。這促使出納人員支出現金失去監督，誘使貪污、挪用現金等舞弊行為發生。

5.貨幣資金的收付和控制貨幣資金收支專用印章的人員沒有分離。這方便了貨幣資金的支付，意味著出納人員從企業貪污、挪用現金更加方便、可行；且缺乏有效監督，使企業現金大大流失。

6.出納人員與貨幣資金的稽核人員、會計檔案保管人員沒有分離。這使得出納人員在貪污、挪用現金后，其舞弊行為在稽核中不能被發現；而由于其保管會計檔案，出納人員可以在稽核環節后篡改、銷毀原始記錄，使其舞弊行為從始至終都缺乏有效控制，這會使出納舞弊更加肆無忌憚。

7.出納人員與負責現金的清查盤點人員、銀行對賬的人員沒有分離。這方便了出納人員貪污、挪用現金。

（二）稽核不到位，報銷審批制度不嚴

企業中“一支筆”審核主觀隨意性大，有的濫批人情，使一些不合理、不合法的開支得到報銷。領導權力過于集中，其他人員的審核形同虛設，民主理財沒能真正從制度上得到體現。

（三）支付程序有誤

企業沒有嚴格按照貨幣資金支付業務的規定程序（支付申請、支付審批、支付復核、辦理支付）辦理貨幣資金支付業務，申請、復核環節控制較為薄弱，使貨幣資金支付容易，貪污挪用現金等舞弊行為時有發生。

由于以上因素的影響，造成大部分企業貨幣資金的流動情況不實，會計人員舞弊、貪污、挪用資金現象嚴重，損害了企業的利益。因此，如何加強對貨幣資金的內部控制成為一個迫切而引發多方關注的問題。

三、貨幣資金內部控制制度的設計方案

由貨幣資金存在的上述問題知，企業貨幣資金內部控制制度設計應以安全性、完整性、合法性、效益性為目標，以合法合規性、全面控制、相互制約、適用性、有效性、成本效益為原則。根據其目標和原則，應將貨幣資金內部控制制度設計為以下幾方面內容：

（一）建立貨幣資金不相容職務分離和崗位責任制度

貨幣資金內部控制的核心是建立不相容職務分離制度。貨幣資金所涉及的不相容職務有：①貨幣資金的收付及保管應由被授權批準的專職出納人員負責，其他人員不得接觸。②出納人員不能同時負責總分類賬的登記和保管。③出納人員不能同時負責收入、支出、費用、債權債務等明細賬的記賬工作。④出納應與貨幣資金審批人員相分離，實施嚴格的審批制度。⑤貨幣資金的收付和控制貨幣資金收支的專用印章不得由一人兼管。⑥出納人員應與貨幣資金的稽核人員、會計檔案保管人員相分離。⑦出納人員應與負責現金的清查盤點人員和負責與銀行對賬的人員相分離。

（二）建立嚴格的授權審批制度

企業應當對貨幣資金業務建立嚴格的授權批準制度，確定審批人員，明確審批人對貨幣資金業務的授權批準方式、范圍權限、程序、責任和相關控制措施，規定經辦人辦理貨幣資金業務的職責范圍和工作要求。企業應建立各項主要貨幣資金收支業務的內部控制基本程序及控制點，并明確每個控制點由三個以上分設的崗位（經辦、審核、審批）互相制約地行使職責權限，每一個控制點必須經以上三個分設崗位獨立地行使職責后方可轉至下一個控制點，這樣，審批權限、額度控制、流程控制及崗位互相牽制等控制點相配合，就形成了一個較為嚴密的貨幣資金內部控制體系。

（三）建立貨幣資金內部控制的規范流程制度

貨幣資金每一筆收付都必須填制或取得合理合法的原始憑據，并經有關人員審核批準后方可作為編制記賬憑證、登記賬簿的依據，現金收入和支出憑證要連續編號，及時完整地入賬，現金收入還應及時完整地存入銀行；申請人、審批人、復核人、出納各負其責，按照規定的權限和程序辦理貨幣資金支付業務：①支付申請。企業有關部門或個人用款時，應當提前向經授權的審批人提交貨幣資金支付申請，注明款項的用途、金額、預算、限額、支付方式等內容，并附有效經濟合同、原始單據或相關證明。 ②支付審批。審批人根據其職責、權限和相應程序對支付申請進行審批。對不符合規定的貨幣資金支付申請，審批人應當拒絕批準，性質或金額重大的，還應及時報告有關部門。③支付復核。復核人應當對批準后的貨幣資金支付申請進行復核，復核貨幣資金支付申請的批準范圍、權限、程序是否正確，手續及相關單證是否齊備，金額計算是否準確，支付方式、支付企業是否妥當等。復核無誤后，交由出納人員等相關負責人員辦理支付手續。④辦理支付。出納人員應當根據復核無誤的支付申請，按規定辦理貨幣資金支付手續，及時登記現金和銀行存款日記賬；嚴禁未經授權的部門或人員辦理貨幣資金業務或直接接觸貨幣資金。為評價清欠貨幣資金是否及時入賬或貨幣資金還欠是否真實，應定期與對方核對往來賬余額，及時發現挪用、貪污企業貨幣資金等違法行為，特別應注意對于已作壞賬處理的應收賬款，了解是否有收回款項不入賬的情況；要相應地制定如支票、本票、匯票等銀行結算憑證及印章等保管制度，力求實行錢、賬、物分管制度。對現金收付的交易必須根據原始憑證編制收付款憑證，并要在原始憑證與收付款憑證上蓋上“現金收訖”與“現金付訖”印章；出納人員必須根據收付款憑證，按業務發生順序逐筆登記現金日記賬，日清月結，賬款相符，嚴禁白條抵庫。

（四）建立貨幣資金預算控制制度

貨幣資金預算的控制就是通過對現金投資或現金使用的預算，幫助企業獲得最大的收益。其主要手段是對貨幣資金的收支預測和對貨幣資金預算的編制。通過較為詳細和較為遠期的現金收支預測和貨幣資金預算來規劃出期望的收入和所需的現金支出，可精確地規劃企業現有閑置資金是否進行投資和經營中需要借款的額度和時間，以充分發揮資金效用和盈利能力。①預算的編制步驟：第一環節是企業主管部門下達預算的指導文件，其內容包括了企業整體的戰略目標和營銷策略、企業產品介紹、預算的編制方法和時間表、各環節的聯系人和聯系方式；第二環節是由辦事處編制銷售預算和現金流入預算；第三環節是由企業修正預算后提交預算管理委員會審批；第四環節是協調一致將預算指標層層分解。②預算的工具――PFT系統。企業推行了一種通過網絡進行預算編制的方式――PFT系統（Project Tool），在企業的內部安裝此系統，并設計了一種專門的Excel預算表格可以直接輸入到PFT的程序中。預算表格的內容涵蓋了預算期內可能銷售的產品名稱、種類、數量、金額信息，還有銷售合同的付款方式和預期現金流入量、產品和服務的分配時間等等。信息輸出后可以傳達到多方，以便及時了解不斷修正的預算情況。

（五）建立貨幣資金內部控制的監督檢查制度

企業應當建立對貨幣資金業務的監督檢查制度，明確監督檢查機構或人員的職責權限，定期和不定期的進行檢查。對監督檢查過程中發現的貨幣資金內部控制中的薄弱環節，應當及時采取措施，加以糾正和完善。董事長、總經理、財務總監以及公司章程或制度規定有權檢查公司貨幣資金管理的其他人員，有權對公司的貨幣資金管理進行以下監督檢查：

1.貨幣資金業務相關崗位及人員的設置情況，重點檢查是否存在不相容職位混崗的現象。

2.貨幣資金審批或授權批準制度的執行情況。重點檢查貨幣資金支出的審批或授權批準手續是否健全，是否存在越權審批行為。

3.支付款項印章的保管情況。重點檢查是否存在辦理付款業務的印章交由一人保管的現象。貨幣資金的收付只能由出納員負責，其他人員（包括單位負責人）不得接觸貨幣資金。

4.有價證券和票據的保管情況。重點檢查票據的購買、領用、保管手續是否健全，保管是否存在漏洞。

5.檢查庫存現金限額制度執行情況，嚴格執行定期現金突擊盤點制度和核對銀行賬的制度。出納人員要做到每日現金日記賬余額與保管的現金核對相符，并經常與會計核對賬目；已開出的收付款原始憑證必須全部及時入賬；所有收付款原始憑證必須連續編號并順序使用，錯寫作廢的原始單據應加蓋“作廢”章后妥善保管。

【參考文獻】

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篇10

貨幣資金是企業的血液，企業的啟動和發展必須靠足夠的貨幣資金來解決，企業如何正確安排和使用資金，保證企業經營效率和效益，防范財務風險，是企業財務管理的核心內容之一。目前企業的貨幣資金管理中存在一些問題，這些問題會直接影響到企業的永續經營。所以對一個企業來講貨幣資金的管理是非常重要的，也正由于貨幣資金的重要性，企業才應該加強對貨幣資金的管理。

一、我國企業貨幣資金管理中存在的問題

（一）貨幣資金的管理制度不健全

按照國家貨幣資金管理方面的制度規定， 企業應該有規范的貨幣資金管理制度、貨幣資金收付業務處理流程及業務經辦人員崗位責任制度。 現在很多企業不重視制度建設，業務流程也不按規定的過程開展，更不按內部控制規范的要求配備人員。經常有單位領導的直系親屬負責出納或財務主管的工作， 開展業務時也是按領導的吩咐進行，領導簽字不管是否符合規定都辦理，領導的意見凌駕于制度之上。

（二）貨幣資金的內部監管不嚴格

有一些公司的貨幣資金內部控制制度不健全， 雖然有內部控制制度，但卻沒有相對應的內部稽核和監督評價制度，導致無章可依。 在公司內部中雖有獎懲制度，但普遍缺乏科學性、以偏概全、缺乏合理性、有效性和完整性，導致了內部稽核、控制制度形同虛設，對員工的約束力不大。 一些員工的責任心不強，素質不高，在實際操作中沒有嚴肅執行制度，給舞弊者有機可乘。

（三）資金使用效率不高

由于企業規模的擴大和組織結構的調整，企業資金集中管理的需求和多級法人資金分散的情況產生了矛盾，子公司多頭開戶、投資隨意性大、資金失控，上級公司無法及時了解到企業賬戶上面資金變動情況，不能及時有效調度零散資金并形成一定的資金規模，資金使用效率低下問題日益嚴重。導致企業資金使用率低下的原因還有企業庫存占用高，大量的應收賬款等原因。過高的庫存和應收賬款都會占用企業大量的流動資金，容易導致企業資金鏈無法有效周轉，不利于企業長遠發展。

二、解決貨幣資金管理中存在問題的方法

針對以上問題，企業管理人員需要建立健全公司內部資金管理制度，企業管理要以財務管理為中心，財務管理要以資金管理為核心，資金合理利用是以保值增值為目標，采取切實有效的措施加大企業資金管理的力度。

（一）健全貨幣資金管理制度

制度是行為的保障，必須建立和健全切實可行的規章制度，建立內部控制制度和相應的內部稽核、監督評價機制的制度以及檢查考核制度、獎懲制度，使企業工作中做到有規可依，要注意不能使制度流于形式，公司日常工作一定要按照規章制度嚴格施行。

（二）提高會計人員、領導及有關人員的整體素質，提升職業道德水平

提高會計人員的素質，首先得加強會計人員學習有關財務會計專業知識和企業會計制度、會計準則及其他相關的財經法規，豐富會計人員的業務水平和業務技能，如有條件的話，每周讓所有財務人員集體學習，認真總結自己的不足，經常同其他單位財務人員交流經驗，來促進財務人員整體水平的提高。再次，獎勵那些考取較高水平資格證書的人員，來帶動學習的積極性。“無知者無畏”，所以要多讓會計人員集體學習有關案例，通過學習增強會計人員的法制觀念，增強職業道德觀念。市場經濟越發展，對會計工作的職業道德水準要求越高，朱 基曾經題寫過“誠信為本，操守為重，堅持準則，不做假賬”的校訓，這也是對廣大會計工作者提出的基本職業道德要求，所以應該廣泛開展會計職業道德宣傳教育，全面提高會計職業素養和執業質量。

（三）加強內部控制