貨幣資金審計難點模板(10篇)

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篇1

近期，中國證監會對中捷股份、九發股份兩起大股東違規占用上市公司資金、挪用上市公司資金案件進行了查處，并要求各證監局開展上市公司規范運作的專項檢查。隨著國內證券市場的不斷發展，相關大股東違規占用上市公司資金這一“財務舞弊頑癥”也如同幽靈一般如影隨形。上市公司大股東及關聯方違規占用上市公司資金問題嚴重侵害了上市公司和中小投資者的利益，對證券市場的健康發展危害極大。

一、違規占用資金的主要表現形式

根據目前監管部門已經發現和查處的大股東及其關聯方違規占用上市公司資金案件來看，其違規占用資金的形式日趨多樣化、復雜化，手段花樣也不斷翻新。歸納起來，其主要表現形式大致可分為直接占用和間接占用兩大類。

（一）直接占用資金

大股東及其關聯方直接通過各種欺詐手段將上市公司資金轉出以達到其占用資金的目的，是國內證券市場上最為普遍的違規占用資金方式。在具體表現形式上分為“不列賬”方式和“列賬”方式兩種。

1. “不列賬”方式。

大股東通過各種隱蔽手段轉移資金，相關資金流出不在財務賬上體現，其表現形式為：

（1）虛列銀行存款。以中捷股份為例，根據中國證監會的調查結果顯示，中捷股份實際控制人蔡開堅指使他人，采用各種欺騙手段，多次將中捷股份資金轉出，由大股東中捷集團使用。同時，為隱藏中捷集團占用資金的事實，達到賬目相符，中捷股份在2006年中報、2006年年報、2007年中報中分別虛增銀行存款7 400萬元、15 117.65萬元、29 810.94萬元。

（2）隱匿銀行借款等負債。大股東往往利用其控股地位，將上市公司的銀行借款據為己有，而上市公司財務報表上并未體現相關大股東的占用欠款和相關銀行借款情況。如東盛科技大股東東盛集團從2005年3月起占用上市公司東盛科技在興業銀行的短期借款達1.8億元。

（3）期間占用、期末返還。大股東及其關聯方在特定會計期間內占用上市公司資金、期末歸還資金，造成從上市公司期初期末資產負債表上顯示大股東未占用資金的假象，但實際上卻長期占用上市公司資金。酒鬼酒大股東成功集團占用上市公司資金案就是一個典型的案例：成功集團玩起了“螞蟻搬家”的把戲――每到季度末，證監局審核上市公司財務賬目時，這筆錢如數呆在酒鬼酒的賬上，但到月初證監局審核一完，這筆錢便從哪里來回到哪里去了。

2.“列賬”方式。

大股東在轉移資金時，相關資金流出在財務上體現，但表現為購買資產等其他方式，而隱瞞了實際資金占用的性質，例如：

（1）虛假投資。上市公司以對外投資為名，實際是大股東行占用之實。最后，上市公司所投資的公司或項目及資產要么無法實施控制，要么被投資公司或項目及資產無法產生預計的效益，結果受害的還是上市公司。

（2）虛假交易。有的上市公司大股東搞虛假預付貨款或采購貨物，如啤酒花案例；有的上市公司大股東搞沒有真實交易背景的票據往來。

（二）間接占用資金

1.關聯占用非關聯化。

大股東通過貌似“獨立第三方”而實質上為大股東的附屬企業或其他關聯方來占用上市公司資金。

2.非公允價格的關聯交易。

大股東及其關聯方通過非公允價格的關聯交易，以達到占用資金的目的。

3.超過正常結算期的經營性占用。

大股東通過超過正常信用結算期的經營性貿易方式，以達到長期占用資金的目的。

4.違規上市公司擔保。

通過上市公司的違規資產抵押、定期存單質押或貿易性信用保證承諾等方式，形成對大股東及其關聯方的擔保，以達到大股東變相占用上市公司資金的目的。

二、相應的貨幣資金審計策略

由于目前上市公司大股東占用資金的形式更為多樣化、復雜化，手段也更為隱匿，部分違規的上市公司大股東在占用資金時，采取多設環節等形式規避監管，以致審計發現其貨幣資金舞弊的難度進一步加大。因此，注冊會計師在考慮相應的貨幣資金審計策略時，應重點關注以下幾個方面：

（一）強化風險導向審計理念

大股東違規占用資金這一財務舞弊往往不是一個孤立的、盲動的事件，而往往是系統的、具有一定動機的。貨幣資金作為整個上市公司經營“流動的血液”，其變化往往牽扯著企業的整個“肌體”。因此，目前注冊會計師審計必須強化風險導向審計理念，強調從宏觀上了解被審計單位及其環境，識別和評估可能存在的財務報表重大錯報風險，即從源頭上去發現可能存在大股東違規占用資金的內因和動機，而非單純著眼于貨幣資金審計本身。

（二）完善內控制度審計

由于審計固有的限制，審計人員無法通過風險導向審計來發現所有可能存在的大股東違規占用資金事件，而大股東違規占用資金恰恰反映了上市公司本身的治理結構和內部控制的不完善。因此，制度審計依然尤為重要。通過制度審計，審計人員可以發現企業內部控制措施中的一些固有缺陷，從而可以進一步發現“孕育財務錯報或舞弊的溫床”。

然而，在審計實務中，我們在通過控制測試來實施制度審計時，往往偏重于通過取證文件記錄等形式證據來判斷其內控的有效性。那么，在上市公司治理結構尚不完善、大股東“一股獨大”的情況下，注冊會計師常常會根據形式證據對其內控有效性作出誤判。因此，制度審計測試應著重測試其內部控制有效性的實質，而非形式，這就要求審計人員在實施制度審計程序時，不應偏重于形式證據的取得，更應通過詢問、溝通及突擊測試等手段去了解和識別其內控的有效性。

（三）加強“三維分析性復核”及商業實質的邏輯性判斷

貨幣資金業務是企業經營過程中流動性最強、發生頻率最高的業務，其控制風險也往往比較高。如何在較短的時間內發現可能存在的財務錯報或舞弊，分析性復核和是否符合商業實質的邏輯性判斷是必不可少的手段。如果一家上市公司賬上貨幣資金數額較大，而另一方面其銀行借款等負債金額也較大，以這種有悖常理的現象為線索進一步審查，往往能夠發現一些實質性問題。因此，通過必要的分析性復核和是否符合商業實質的邏輯性判斷，可以較快地確定可能存在的財務錯報或舞弊的區域。

對于財務報表的分析性復核，審計人員習慣于對資產負債表的期初期末數、利潤表的上年本年數進行橫向（前后兩個年度比較）、縱向（當年資產或利潤結構構成比較）兩個方向的對比、分析。但對于貨幣資金的審核，僅僅依賴上述分析性復核手段是遠遠不夠的。

對于橫向分析性復核，審計人員應當拓展視野，對于被審計單位連續3-5年的資產負債狀況、經營成果狀況、現金流量狀況進行比對分析，對于突升突降的重要科目、資產形態變化較大的股權投資、存貨、實物資產投資等等均應予以關注，并跟蹤其資金流向。

對于縱向分析性復核，審計人員應在橫向分析性復核的基礎之上，對于該年度內的資產負債結構變化，結合現金流量表、利潤表及其附注的信息披露，關注其資金形態的演變過程。

同時，審計人員應當牢牢抓住企業本身經營的“資金鏈”這一主線，結合分析被審計單位大股東及其關聯方的財務狀況，重點審核、分析其關聯交易及其由此涉及到的往來科目、負債狀況和收入成本費用等損益情況。

通過上述“一條主線、兩個方向”的“三維視角”分析性復核，并結合是否符合商業實質的邏輯性判斷，審計人員就可能對被審計單位實際經營的基本面有更深刻地了解，對發現可能存在諸如違規占用等貨幣資金舞弊可以起到事半功倍的效果。

三、貨幣資金審計實施過程中需要關注的問題

（一）貨幣資金內部控制節點的審核

注冊會計師在對貨幣資金內部控制審計測試過程中，一般比較關注相關資金業務的授權、審批等內部控制程序，而往往忽視了相關執行人員的獨立性判斷和財務軟件對資金業務執行過程中的監控和制約作用是否有效的判斷。筆者就遇到過利用計算機密碼共享這一內控缺陷，通過虛作資金支出會計憑證來掩蓋其非法侵占現金的舞弊事件。因此，注冊會計師在貨幣資金內控審計過程中，對于一些內控節點應引起一定的重視，例如：出納的獨立性情況；會計核算人員的財務軟件登錄密碼的保密情況；財務稽核人員的盡責情況；財務軟件中會計憑證記錄或沖回有無留痕等等。

（二）開立銀行賬戶入賬完整性的審核

目前，相當一部分的違規占用資金是通過隱瞞交易記錄來實現的，這種舞弊最簡單的一個方法是相關銀行賬戶整體不入賬，使得注冊會計師審計根本就查無頭緒，相關貨幣資金和與之對應的負債及經營成果整體隱瞞。筆者就曾經隨同監管部門一起在對新疆某上市公司財務檢查過程中發現類似的問題。因此，在貨幣資金審計過程中，首先應重點審核被審計單位開立銀行賬戶入賬的完整性。

（三）銀行對賬單取得方式的審核

在審計實務中，銀行對賬單通常是由企業出納提供給審計人員，但根據《企業內部控制規范――貨幣資金（征求意見稿）》的有關精神要求，“出納人員不得同時從事銀行對賬單的獲取、銀行存款余額調節表的編制等工作”，這說明出納工作與銀行對賬單獲取、銀行存款余額調節表的編制工作是兩個不相容的崗位。在這一點上，目前絕大部分企業在此內部控制環節上尚存在一定的缺陷，而部分上市公司大股東也正是利用了這一內控缺陷，通過資金流出“不列賬”等方式，達到了其非法侵占上市公司資金的目的。因此，注冊會計師在實施貨幣資金審計時，應特別關注銀行對賬單的取得方式，鼓勵企業開立網上銀行業務，重點審核銀行對賬單與網上銀行資金交易數據的真實性和一致性。

（四）未達賬項的審核

在貨幣資金審核過程中，審計人員通常習慣于索取資產負債表日的銀行對賬單，而非完整審計期間的全部銀行對賬單。在未達賬項的審核過程中，也往往比較關注“銀行已付、企業未付”等被審計單位容易漏記成本費用的事項。這就使原本正常的未達賬項審核程序出現了“偏科”，忽視了“有無長期掛賬的未達賬項”、“有無漏記資金一進一出現象”、“未達賬項在資產負債表日后是否消除”等必要貨幣資金審核程序。筆者在審計實務中就遇到過出納人員通過虛列未達賬項而長期侵占公司資金的案例。因此，未達賬項的審核是貨幣資金審計過程中的重要一環，注冊會計師在審計過程中應當對此引起足夠的重視，這也是防范大股東通過“不列賬”方式來占用上市公司資金的重要手段之一。

（五）定期存單的審核

對于存在銀行借款的企業，其超過3個月以上的定期存單通常是帶有一定使用用途的，如作為開具銀行承兌票據的保證金等等，否則，在存貸款利息倒掛的情況下，這不符合基本盈利常識。因此，在定期存單的審核上，注冊會計師一方面需要查驗原件、銀行函證等實質性測試來證實其存在性；另一方面也需要判斷其存在的合理性，以防大股東通過存單質押擔保等方式占用上市公司資金。

（六）資金流向的審核

在目前現實的審計實務中，由于項目主審在整個審計計劃、執行實施過程中，逐步將審計重心前移，由原來的實質性測試向制度審計、風險導向審計轉移，受人員安排、精力的限制，往往會將貨幣資金審計交由新進審計助理人員來實施，而新進審計助理人員也往往偏重于對資產負債表日貨幣資金存在性的測試，如盤點、銀行函證等，對會計期間內大額資金流向的完整性、其資金性質的真實性測試存在忽視的情況。這在一定程度上增加了審計的風險，給違規占用資金提供了一定的可乘之機。

部分上市公司大股東改變資金流出的性質，明明是大股東占用資金，卻在形式上以預付賬款、長期投資、在建工程等名義予以反映，或者期間占用、期末歸還，或者以非關聯方借款來體現。這些都需要注冊會計師密切關注企業資金的流入流出，尤其是大額資金在違反正常商業邏輯下的異常流入流出。必要時，還應對資金流入、流出方實地進行外調或進行工商查詢，以判斷其真實性和可靠性。

所以，加強對資金流向的審核刻不容緩，這就好比醫生看病通常需要履行“驗血”程序一樣，資金流向的審核就是給企業“驗血”，在一定程度上可以發現違規占用這種舞弊行為的“蛛絲馬跡”。

（七）突擊審計時機的把握

一般財務舞弊通常都是有動機、有預謀，且經過精心策劃的，對于大股東及其關聯方違規占用上市公司資金這一財務舞弊，可能更涉及到集體串通舞弊，而再好的內部控制制度，對于集體串通舞弊，往往也是無可奈何的。這就需要注冊會計師在選擇實施審計程序時機的把握上，需要帶有一定的突擊性。這里所講的“突擊性”帶有兩層含義：一是審計實施時間上的突擊性，二是審計程序設計上的非常規性。正如中捷股份大股東挪用資金這一案例，注冊會計師在銀行索取函證的同時，追加了“向銀行索取期后銀行對賬單”這一非常規程序，在實施時間上也未事先通知，帶有一定的突然性，結果銀行提供不了，注冊會計師感覺有疑問，進而發現了大股東違規挪用上市公司資金的情況。

（八）函證操作程序的實施

銀行存款函證是貨幣資金審計過程中的一個重要審計程序。在審計實務中，注冊會計師通常會選擇一些金額較大或存在銀行借款的銀行戶進行發函，或者部分注冊會計師受審計時間、審計成本的限制考慮，沒有親自前往銀行實施函證程序，這就給財務舞弊人員提供了一定的作案實施空間。因此，注冊會計師在實施銀行函證程序時，根據審計準則的要求，必須親自前往銀行獨立實施函證程序，不能受企業出納等人員帶有導向性的引導來實施函證；在被審計單位在銀行函證樣本的選擇上，實施面應盡可能地擴大，當然還需要包括余額突降或發生額較大但余額較小等異常銀行賬戶。

（九）負債的審核

目前，貨幣資金舞弊的另一種方式就是通過隱瞞銀行借款或虛減貿易債務來達到挪用或侵占公司資金的目的，這比虛增銀行存款或預付款等資產更加隱蔽。因此，對于貨幣資金審計來說，加強對負債真實性和完整性的審核，也顯得尤為重要。根據現行審計準則及其指南，注冊會計師應及時索取貸款信息卡的相關信息與財務記錄進行核對；在對應付賬款等貿易性負債函證時，應當包括余額突降或發生額較大但余額較小等異常賬戶。注冊會計師在審計實務中，常常片面地理解了重要性的原則，尤其在負債審核過程中。其實，余額小并不等于不重要，部分上市公司就發生過通過漏記大額銀行借款以達到占用上市公司資金的目的，而恰恰是由于體現在上市公司財務報表的相關負債余額很小而未引起注冊會計師的重視，從而騙過了注冊會計師的“眼睛”。

四、貨幣資金審計實施過程中尚面臨的一些困難

（一）審計程序實施過程中的信息不對稱問題

在以往較多的重大資金舞弊案中，企業為何能逃過注冊會計師的眼睛而屢屢得手，這在很大程度上與目前注冊會計師在審計實施過程中的信息不對稱有關。

1.在審計證據獲取方面：

以函證為例，1999年財政部與人民銀行聯合出臺了《關于做好企業的銀行存款借款及往來款項函證工作的通知》，要求銀行和企業認真做好函證回函工作，并對回函信息的真實性負責，但該項通知精神與目前審計準則的有關要求已經不相適應。而且，注冊會計師在針對某些舞弊懷疑而擬采取相關延伸審計程序時，往往因缺乏相關外部環境的支持而變得“心有余而力不足”。

2.在審計證據真實性方面：

以銀行匯票背書為例，銀行匯票背書后，款項是直接從出票人支付給最終持票收款人，原匯票原收款人（即背書人）的賬戶上和銀行對賬單均沒有記錄。有些上市公司通過預付、貿易還款等方式開具銀行匯票，然后在銀行通過辦理匯票背書方式將資金轉給大股東或其關聯企業。當注冊會計師在查驗有關原始銀行單據時，卻只能看到匯票上的原收款人。

因此，要解決注冊會計師在審計程序實施過程中的信息不對稱問題，還有賴于相關金融機構、監管部門在完善金融業務服務的同時，對于相關原始記錄保護以及向注冊會計師提供信息開放方面予以完善和配合。必要時，應納入立法程序和出臺有關部門監管規章制度，在注冊會計師實施審計程序的同時，提供相對信息透明的執業環境。

（二）審計程序實施的法律保障問題

由于注冊會計師沒有執法權，除被審計單位以外的相應延伸程序往往無法得到有效開展，即便可以開展延伸審計工作，大多也是在被審計單位的協調、安排下進行的，其有效性也會大打折扣。要解決這一問題，就需要有關政府部門、監管部門、企業、金融機構共同配合，凈化社會道德規范，對于出具虛假詢證回函和證明文件的，應有法可依、有法必依、執法必嚴，堅決杜絕和清除大股東違規占用資金這一“頑癥”賴以生存的土壤；對于重點貨幣資金審計環節，如函證、查詢貸款信息、查詢銀行賬戶開立情況等等，應當通過立法程序，賦予注冊會計師這一“經濟警察”以一定的審查權。

五、結束語

2006年，針對當時上市公司大股東違規占用資金這一存在多年的頑癥，證監會發起了一場上市公司“清欠風暴”，共收回大股東占用資金近400億元，有效地提高了上市公司質量。但是，清欠工作剛剛結束，大股東占用資金的問題就出現了死灰復燃的苗頭。注冊會計師面對如何發現并有效制約大股東違規占用資金這一“頑疾”任重而道遠。

因此，注冊會計師在貨幣資金審計實施過程中，應強化風險導向審計理念，完善資金內控制度審計，充分運用分析性復核，拓展貨幣資金審計的著眼點，加強資金流向等細節審核，嚴把審計質量關。只有這樣，注冊會計師審計才能與有關監管部門形成監管合力，給大股東違規占資以強大的震懾力，為整個證券市場的健康發展作出應有的努力和貢獻！

【主要參考文獻】

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中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）05-0-01

一、引言

B2C（Business to Customer）是現代電子商務發展模式的一種，這種形式的電子商務一般以網絡零售業為主，主要借助于互聯網開展在線銷售活動，由企業直接向客戶銷售商品。B2C 模式主要包括綜合商城（如淘寶）、百貨商店（如當當、卓越）、垂直商店（如京東商城、麥考林）、復合品牌店（如佐丹奴、百麗）等。下面以京東商城為例闡述B2C電子商務模式對審計的挑戰及其對策。

京東商城作為B2C 零售企業，收入來源主要以商品零售為主，商品來源于各類產品的生產商和渠道商。京東商城的零售業務價值鏈各環節如下：(1)采購環節。京東商城的供應商全部是生產商和廠商指定的商和經銷商，為了減少中間成本，京東商城逐步從二級發展成為一級，即直接從廠商進貨，以獲取更多的折扣。(2)銷售環節。目前京東商城零售業務的銷售環節主要依靠其B2C 網站進行，消費者可以登陸網站下單訂購，也可以通過電話訂購。京東商城為所有商品提供詳細發票，以保證售后服務的順利進行。(3)支付服務。京東商城目前提供貨到現金支付、貨到銀行卡支付、在線支付、銀行電匯、郵局匯款以及公司轉賬等多種支付方式。(4)配送環節。京東商城提供快遞運輸、郵局普包、特快專遞(EMS)、公路運輸、中鐵快運等多種配送方式。在北京、上海、廣州市區的配送由自己組建的配送體系來完成，其余地區由外包物流公司提供，另外還在北京、廣州、上海三地設立多處自提點，向本地用戶提供自提服務。

二、B2C電子商務模式下四大循環的審計難點

(一)銷售與收款循環審計

銷售與收款循環涉及的業務活動主要有，首先接受顧客的訂單，網上商城可以采用網上下訂單的形式，也可以采取電話訂購形式，大部分以前者為主；其次經過商城內部審批銷售，就可以按照銷售單供貨，如果顧客采用的是信用卡分期付款，則在供貨之前還會涉及到批準賒銷信用。按照銷售單供貨以后，就開始裝運貨物，貨物掃描出庫，并開具銷售發票，記錄銷售的發生，填制記賬憑證，如果客戶確認收貨并付款，則辦理和記錄現金、銀行存款收入。倘若客戶采取網上支付方式而收貨后忘記確認支付，系統在規定付款時間到期后會自動劃款。如果客戶退貨，則應沖銷銷售收入。審計的主要工作是審查由計算機生成的訂購記錄、銷售發票和記賬憑證等，證明交易發生的真實性與完整性，以及其他的相關認定。在銷售與收款循環里面，傳統的方式主要涉及兩個賬戶的審計，主營業務收入審計和應收賬款審計。主營業務收入審計主要是檢查交易的真實性和記錄的完整性以及收入的準確性，同時進行截止測試，察看收入記錄的期間是否正確。網上商城的收入截止主要是察看網絡的交易時間，所以對審計人員的計算機熟練程度要求較高。其次是應收賬款審計，因為網上商城一般以網絡零售為主，所以商城面對的顧客一般是個人或小團體，人均購買數量不大，金額也不大。所以這個環節對應收賬款的函證相對于傳統的函證就顯得不那么重要了。

(二)采購與付款循環審計

采購與付款循環涉及的業務活動主要有，首先請購商品，填寫請購單；經過審批之后進行詢價，確定供應商；然后編制訂購單，簽訂采購合同。收到貨物之后進行驗收入庫，確認與記錄負債，最后在一定的期限內付款。貨物入庫有兩個原因，一個是購入商品入庫，一個是發貨中轉掃描入庫。網上商城為生產商提供了很好的銷售平臺，因為減少了中間環節，生產商可以直接給商城發運商品，而商城也可以直接向生產商提貨，成為一級或二級，這樣生產商可以以更高的價格出貨，而商城可以以更低的價格銷售商品，生產商與網上商城同時受益。對于采購與付款循環審計，主要的是固定資產和應付賬款審計。網上商城本身不需要太多的固定資產，因此固定資產審計不屬于重要審計項目。而應付賬款審計則屬于重點審計項目。

(三)生產與存貨循環審計

網上商城如京東商城自己是不生產產品的，它實質上是一個商，但是由于京東商城擁有自己的倉庫，并承擔起物流配送任務，決定自己控制物流成本，并打算將物流從成本控制中心轉變成未來新的盈利點。因此對網上商城的存貨的審計就顯得較為重要。對于日銷售量達到幾十萬甚至幾百萬的商城來說，對存貨的審計將是一件很困難的事。因為存貨的流動性相當大，并且倉庫可能存在遍布全國各地，貨物不斷的從一個倉庫轉移到另一個倉庫，甚至存在很多在途物資，要盤點某個時點的存貨難度就加大了。

(四)貨幣資金審計

網上商城以網上支付為主要支付手段，支付手段的多樣化和實時化使審計難以對貨幣資金收付業務實施有效的控制，加大了審計的風險。電子商務環境下，交易主要通過電子貨幣進行支付(如電子現金、電子支票、電子信用卡)，而電子貨幣只是一連串的數據，審計人員很難判斷交易是否真實存在，貨幣的收付是否真實。

三、應對B2C電子商務企業審計難點的措施

(一)對貨幣資金的審計

貨幣資金發生錯報的原因主要在于計算機方面的風險。電子商務企業的收款系統與銀行的系統連接在一起，網絡化環境下很難避免黑客的入侵，一旦系統發生癱瘓，里面的數據就很容易被篡改。因此，貨幣資金發生錯報的風險較高。一方面，注冊會計師向電子銀行取得電子函證和交易紀錄，并與被審計單位的交易記錄相核對，從而對貨幣資金的收付實施有效的控制。另一方面，關注被審計單位的現金流量。除了專門化的網上商店外，消費者普遍希望網上商店的商品越豐富越好，為了滿足消費者的需要，B2C電子商務企業不得不花大量的資金去充實貨源。而絕大多數B2C電子商務企業都是由風險投資支撐起來的，往往把電子商務運營的環境建立起來后，賬戶上的錢已所剩無幾了。這也是整個電子商務行業經營艱難的主要原因。 如果現金流量金額出現負數，或者是營運資金出現負數，則被審計單位可能存在入不敷出的狀況，若融資不及時，資金鏈可能斷裂，就會影響企業的持續經營。

(二)對存貨的盤點

注冊會計師在對存貨進行截止測試的時候應該注意，所有在截止日以前入庫的存貨應該包括在盤點范圍內；所有在截止日以前裝運出庫的存貨不應包含在盤點范圍內；所有已確認為銷售單尚未裝運出庫的商品不應該包含在盤點范圍內；由于銷售原因，從一個地方運送到另一個地方掃描入庫的貨物不應該包含在盤點范圍內，因為電子商務企業每天的運貨量特別多，所以這些貨物應該與企業本身的存貨區分放置，否則就很容易造成存貨的混亂。

(三)計算機輔助審計

首先，可利用計算機進行抽樣取證，提高審計效率。抽取樣本之后，運用計算機的高效計算功能，由計算機程序自動計算金額數據項的合計額，并與標準或正常業務進行比較，分析和查找認定層次的錯報。其次，采用計算機嵌入式實時審計。注冊會計師一般可設計一個程序塊嵌入被審查的系統中，采集審計所關心的關鍵數據。同時，嵌入的審計程序本身具有隱蔽性、安全性和穩定性，非注冊會計師不能看到這些審計程序和自動形成的審計數據。所以，注冊會計師應用這些審計程序就能自動記載所要收集的審計證據，還可隨時調閱這些證據文件，并利用這些審計證據可適時判斷系統運行情況和提出審計建議。

參考文獻：

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（一）崗位分工

工業企業經營生產規模較大，必須要有明確的崗位分工、合理機制指導員工合理分擔自身任務、職責才能完成上級或單位業績指標。所以，崗位分工是貨幣資金控制體系中的必要組成部分，對促進貨幣資金管理有著莫大作用與現實意義。也就是說，在分配到具體崗位上的會計行為主體，必須要依據自身職責、從業標準去辦理各種會計實務，正確處理好會計信息、報表、原始憑證等。為此，在資金貨幣管理工作所推崇的崗位分工執行方式，應當堅持以下幾點執行原則。首先，凡涉及到的賬務類、登記類、會計信息原始憑證、以及接收到的憑證編制等，都應該認真落實與執行。其次，出納要明確自身職責，嚴格執行不相容工作分離規定，如簽發支票、每日記賬、負責會計信息復核等工作，而存款余額調節表工作應由其他崗位財務人員負責。再者，貨幣資金審計工作人員應當全面負責現金盤查、清點、定期組織抽查、以及負責好會計信息披露等。最后，會計主管人員應當保證必要的審核工作質量，即確認好收支、檢查單位主要負責人印章等檢核工作，同時在一定周期時間內組織對賬、查賬、并確保存款余額調節表的編制工作質量等。

（二）收支控制

1、收入。凡是涉及與財務業務相關方面的資金活動處理必須要求有票據，并在此基礎上及時結算，為現金結算與及時向銀行運送現金款提供方便。此外，對于結算而言，要防范壞賬、爛賬的可能，避免形成賒銷負擔，保證資金回籠輸出力度；同時，對資金收支進行控制時，應當把各種資金及時遞交到單位出納人員，并對坐支、坐收現象加以避免。

2、支出控制。企業各項財務活動的每筆支出必須經單位相關負責人審批，一般是會計工作人員負責復核，會計主管負責審核，出納負責付款事宜。另外，也要確保各項財務活動支出是在預算編制計劃之內。

3、貨幣資金保管控制。貨幣資金收付和保管只能由出納員負責，其他任何人員(包括單位負責人)，不得接觸貨幣資金；要嚴格執行庫存現金限額制度；出納員要自覺進行經常性的對賬，每日結出現金日記賬余額與自己所保管的現金核對相符，經常與會計核對賬目；所有收付款原始憑證必須事先連續編號并按順序使用，已開出的收付款原始憑證必須全部及時入賬。

二、工業企業貨幣資金管理重點

（一）不相容人員分離機制資金貨幣控制是財務活動處理、管理、控制的重點內容，所以必然涉及到人員分配、職責明確、合理分工等諸多問題。而不相容人員分離機制是工業企業財務活動應當遵行的重要機制。即涉及到付款、結算、業務手續等一切的財務活動，必須落實權責一體。

（二）加強運作資金管理只有企業的資金具備高效、快速的流動周轉能力，才能切實發揮流動資金或投資的切實經濟價值與社會效益，實現資金的保值和增值。為此，控制資金流動、提高資金使用率，必須要從貨幣資金控制的“三率”著手，即“流動比率、速動比率、現金比率”。其中，現金比率這項資金控制財務指標既是重點亦是難點，它能夠直觀反映工業企業最近所投項目、或者近期從事某項投資活動的具體償還能力高低。即流轉收入和流轉支出要確保達到“差值余額為零”，實現逐步提高資金使用率。

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一、基于對資產負債項目的審計，確認任期內各項經濟指標完成情況

無論是企業負責人任期經濟責任審計，還是在企業發生重大財務異常情況下的經濟責任審計，審計內容都包括企業經營成果的真實性、企業財務收支核算的合規性、企業資產質量變動狀況、對企業有關經營活動和重大經營決策負有的經濟責任、企業執行國家有關法律法規情況、企業經營績效變動情況的檢查和核實。只是企業負責人任期經濟責任審計還包括企業負責人任期內各項經濟指標的考核、企業和個人黨風廉政建設責任制的落實和執行國家有關法律法規情況的落實，通過綜合客觀評價，為上級部門對企業負責人的考核提供依據。而企業發生重大財務異常情況下的經濟責任審計更注重對異常事項的調查分析或債權債務的核實。任期內企業資產、負債真實與否，直接影響企業經營成果的真實性和財經紀律的執行情況。因此，兩種情況下的經濟責任審計，都應結合歷史審計情況，以確認資產、負債的真實、完整性為重點。具體包括以下審計內容：

（一）流動資產

1.貨幣資金

貨幣資金是指企業所擁有或控制的現金、銀行存款和其他貨幣資金，是企業流動性最強、控制風險最高的資產，是企業生存與發展的基礎。經濟責任審計時，通過現金盤點，核對銀行存款對賬單和其他貨幣資金余額等方式，確認資金的安全性、完整性、合法性和效益性。并對現金流轉進行過程跟蹤，通過賬簿等記錄，檢查是否存在違反規定使用貨幣資金的行為。

2.存貨

存貨是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料，具有較強的流動性，是企業生產循環中最重要的一環。審計時，可根據被審計單位盤點表進行抽查盤點，抽點放在大宗材料及貴重物資上。另外，還包括對代儲物資秀盤點和已領未耗、已耗未領材料物資及異地存貨的確認和統計。通過審計檢查該環節的內控制度是否健全、是否存在管理漏洞，最后根據賬實核對結果確認是否影響任期內損益的真實性或其他違法違紀行為。

3.債權的確認

債權在企業資產中占有較大比重，其真實性和可收回率是企業發展和接任領導后續經營的資金基礎，債權包括企業應收賬款和其他應收款，應收賬款的審計主要是對任期內形成呆壞賬的確認和存在真實性的確認，做為內審部門，對應收賬款真實性的確認比較困難，一般情況下，只要銷售記錄沒有問題，則確認依據只有函證資料。呆壞賬的確認根據經濟業務發生年限、被審計單位提供的客商信息等壞賬的確認標準，確認企業負責人任期內形成的呆壞賬，明確經濟責任。其他應收款情況比較復雜，對于企業內部人員的一些借款，比較容易清理，要求限期內清理回收完畢就可以，但其他掛賬一般是經濟事項已發生，但因手續不完善等原因，當時無法入賬的一些特殊情況，如果任期內不清理完畢，很容易形成賬面壞賬，所以，審計時，盡量落實清楚發生的時間和原因，要求當事人及時清理，避免集體財產流失。

4.對外投資

對外投資包括長期投資和短期投資，實踐中，有些單位領導只追求個人利益，對項目投資缺乏可行性論證，投入后沒有回報，而接任者又不了解當時的情況，或者對投資項目不過問，久而久之，便形成投資損失。所以對外投資也應作為經濟責任審計的重點，主要審查對外投資是否真實存在,投資合同、協議是否符合要求，存不存在對企業不公平的條款，有無收益及損失, 預期經濟效益如何，特別注意如有損失要查找原因。通過審計，在確認經濟責任的同時，有效避免或減少無形資產的轉移和流失。

（二）固定資產和無形資產

由于固定資產在企業資產總額中一般都占有較大的比例，確保企業資產安全、完整，意義重大。經濟責任審計時，固定資產的清查也是一項重要內容。現在好多單位固定資產管理不到位，盲目購建；資本性支出擠占生產成本；賬外資產、已到報廢年限仍在用或未到報廢年限卻無實物；賬、卡、物不對照等現象比較常見，如果離任時不清理，問題會像滾雪球一樣越滾越多，時間越長越理不清，責任更不容易劃分。所以，經濟責任審計也是一次“清家底”的機會。要求被審計單位出具“固定資產盤點明細表”，詳細反映所盤點的固定資產實有數，并與固定產賬面數核對，做到賬務、實物和固定資產卡片核對一致。若有盤盈或盤虧，需把存在的問題完整反映出來，進行相關賬務處理，并對臺賬和卡片進行更新，明確任期內的經濟責任，讓接任者輕裝上陣。

無形資產是企業生產經營活動中重要的經濟資源，也是現代企業生存和發展的一種寶貴資源。經濟責任審計中，主要圍繞經營期間相關無形資產增減變動的處理是否存在人為低估或高估價值的現象；現有無形資產取得依據是否充分，決策過程是否科學、規范，會計處理及相關信息是否合法、真實、完整，賬實是否相符；是否存在急功近利的短期行為等問題進行審計。

（三）負債的確認

負債的確認主要審計核實任期內和離任時所在部門、單位債務是否真實、合法、有效;查清各項債務形成原因、用途及增減變化情況,測試其償債能力;通過函證和采購刻錄等信息，確認對應付賬款和其他應付款真實性，附以應付職工工資、稅金是否拖欠，有無預進工資、多提少提工資附加費等影響當期損益的情況。此外, 審計中還應對利用負債類科目進行出租、出借單位銀行賬戶的問題進行審計。

二、基于內控制度測評，明確負責人管理職能履行狀況

經濟責任審計中，通過對單位經濟運行重要環節內控制度的建立健全及其執行情況進行審計測評和財務管理的審計, 檢查負責人管理職能履行狀況。主要審計內容包括：任期內單位財務管理是否嚴格執行國家現行財政法規和財經紀律,單位內部監督控制制度是否建立、健全和有效; 評價內控制度的健全性和有效性。重大經濟活動決策是否經過集體討論,重要項目投資、引資是否經過可行性分析及專家論證,有無未經集體討論,擅自決策造成損失浪費、國有資產嚴重流失等重大經濟問題, 明確負責人任期內管理職能履行狀況，劃分經濟責任。

三、以責任評價及風險防范為難點

經濟責任審計把對“人”的監督和對“事”的審核有機地結合起來，審計的內容更多，范圍更廣，責任更大。不僅要力求全面，還要確保結論客觀準確。因此，審計評價客觀全面、歸責到位，有效防范審計風險難度較大，是經濟責任審計的難點。

篇5

[基金項目] 院級教改項目“會計電算化審計實訓教學研究與實踐”，項目編號：JGYB201219

[作者簡介] 吳麗玲，廣西民族師范學院講師、經濟師，碩士研究生，研究方向：財務管理、審計理論與實務，廣西 崇左，532200；周彩節，廣西民族師范學院講師，碩士研究生，研究方向：財務管理、審計理論與實務，廣西 崇左，532200

[中圖分類號] G424.1 [文獻標識碼] A [文章編號] 1007-7723（2012）08-0100-0003

審計教學一直以來就是會計專業的一個難點，對這一問題仁者見仁，智者見智，說法不一，但筆者在長期的審計教學過程中，對審計案例教學法比較看重，無疑審計案例教學會增強學生上課的積極性，加大學生對審計整體的認識，但更大的效果是形成良性互動，讓學生積極參與到審計教學過程中來，真正地做到教學相長的目的，也是教學方法的一個創新。

一、在上課過程中進行案例教學

在審計教學的過程中，把復雜問題簡單化，這樣不但能使學生掌握書本知識內容，更能夠使學生學到審計的實踐內容，大大增強上課的效果。運用案例教學的最大障礙就是如何把審計內容與審計案例有機地結合起來，在學習理論的過程中加強審計實踐的能力。在教學的過程中先進行審計理論內容的講解（簡單講解），接下來就進行審計案例教學，把一個公司的審計案例相應的內容讓學生親自進行操作，在具體審計實踐過程中學生遇到問題自己解決，培養學生解決實際問題的能力。在實際操作過程中可以多找一些典型案例，避免重復。

（一）教學內容與實訓內容不一致時的處理方法

首先根據審計的實踐步驟進行審計課程的設計，這樣比較有邏輯有條理。其實審計實踐的整個環節是一個整體，是不能分開的，但是在審計教學過程中可以人為地分成幾個環節，這樣學生操作起來比較容易。比如審計重要性評估這個內容： 在審計教學過程中，重要性評估是比較重要的課程，是教學的重點和難點所在，這部分內容可以直接把審計實踐環節的重要性評估的那個表拿出來，讓同學們對照此表逐一進行示范講解。如下表1所示：

（二）理論與實踐的靈活運用

如果以資產總額、凈資產（股東權益）、主營業務收入和凈利潤作為判斷基礎，采用固定比率法，并假定資產總額、凈資產、主營業務收入和凈利潤的固定百分比數值分別為0.5%、1%、0.5%和5%，計算確定被審計單位2011年度會計報表層次的重要性水平，如表2所示。

這樣用表格的形式發給同學們，同學們就可以很容易做出重要性水平的評估，同時理解重要性評估的作用與目的。但同時還要告訴學生審計重要性評估是根據注冊會計師的職業進行判斷的，像上面的題正好是整數，然而在實踐中常常不是整數，我們可以化零為整，可以用一個近似的數值；而且重要性評估的百分比也不是一成不變的，例如注冊會計師可以把總資產的百分比改為0.5等，這就是重要性的特征，是個近似值，也是會計與審計的最大區別。

二、審計案例教學法的改革與創新

審計案例教學法不是一個新的思維，很多人提出這一觀點，但在審計教學法的具體應用上筆者針對會計電算化專業審計教學的的現狀及會計事務所審計過程中的一些基本流程，特提出以下幾點建議。

（一）審計案例教學法的實際應用

對于審計教學中，采用案例式教學方法，在每一章節中都設計一個實訓案例，讓學生進行角色扮演親自進行審計，讓學生知道一個注冊會計師在審計中的地位和作用。在這一過程中主要是案例的設計與完成的問題，在這個過程中一定要找到典型的案例，能把當前所學的知識與案例有機地融合到一起，這個案例不能太大，太大就是綜合實訓的部分了，案例要有針性。例如“內部控制測試”的內容，我們可以用貨幣資金審計為例，主要關注貨幣資金的授權控制、職務分離控制、審核控制、保管控制等內容。讓學生自己去思考去領悟，這樣就把“內部控制測試”這個復雜問題變得淺顯，真正讓學生把審計知識應用到審計實踐中去，達到最佳的教學效果。

（二）采用“競賽”審計教學法

“競賽”審計教學法，就是教師先把學生根據人數分成若干組。然后根據教學要求提出審計規則，把實踐教學內容分配到各小組，由各小組根據分配的審計內容去完成審計任務。每個學生都有任務分工，學生在教師的指導下提出解決問題的方法，然后進行具體的操作，教師引導學生完成一個個具體的操作。各個小組通過這種方式學習新知識，增強了學習的創新性與原動力，同時增強學生的實踐操作能力，而且在競賽的形式下又激發了學生的創新性，可以通過各種方式完成審計任務。最終讓學生自己提出問題，思考問題，解決問題。

三、審計案例教學的模塊劃分

在審計案例教學過程中，為達到簡便可行的目標，教師可將審計課程劃分為不同的教學模塊，然后再根據教學模塊將審計任務分配給學生，也便于學生進行單項操作。

（一）教學模塊的劃分

教學中進行模塊的劃分可以省時省力，例如劃分為：籌資與投資循環審計、銷售與收款循環審計、購貨與付款循環審計、貨幣資金審計等。這樣劃分出來，便于給分組的學生布置審計任務。各組既能分別完成任務又防止抄襲現象的發生，給學生壓力與動力。同時，便于讓每位學生都能根據自己對當前任務的理解，運用所學的知識和自己的理解解決問題，為每一位學生提供學習與思考的獨立空間。這樣在最短的時間內可以完成審計的教學目標，之后可以讓各小組再調換模塊，在短時間內可以掌握大量的知識內容。

（二）學生角色的扮演

學生在審計實訓前要進行角色的分配，例如主審、助理、外勤人員等。首先要分工明確，這樣在實訓中才能避免出現有人沒事可做，有人做事太多的現象發生。同時避免使審計實訓流于形式，真正做到人人參與、人人出力。教師在整個實訓操作過程中是次要角色，主要讓學生自己去操作去發揮。教學中要盡力體現以“學生為主、教師為輔”的教學思想。強調學生的主體性，充分發揮學生在學習過程中的主動性、積極性和創新性。

以上是針對審計教學中比較難講的內容提出的一些方法。如何把審計這門課上好，能讓學生對審計這門課產生興趣是一項長期的工程，既有教學設計上的竅門也有教學中的技巧，還有審計實訓上的充實，而審計案例教學可以為教學與實訓提供一個平臺，又能有效地銜接教學與實訓，在實踐教學中是一個很好的辦法。

[參考文獻]

[1]劉蓉，梁素萍.財務審計手工綜合實訓模擬實訓教程[M].北京：人民交通出版社，2008.

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1工程項目經濟效益審計的必要性

工程項目能否取得好的經濟效益，不僅涉及工程項目本身，而且影響著企業的資金、管理和信譽，甚至可能會影響企業的生存和發展前景。我企業前幾年也曾先后啟動過兩個工程項目，投入資金約1200萬元，因管理經營失誤，投入資金無法收回，影響企業的資金周轉，制約企業的發展。這些事例也使我們深刻體會到，企業要在激烈的市場競爭中生存必需加強工程項目管理，提高工程項目的經濟效益，認真開展工程項目的經濟效益審計。而工程項目經濟效益審計又能幫助我們找漏洞、挖潛力，改進管理，提高經營決策的科學性，建立控制制度，減少經營管理失誤，從而增強企業競爭能力。因此，我們認為開展工程項目經濟效益審計是非常必要的。

2建立和完善指標評價和法規體系是工程項目經濟效益審計的基礎

（1）正確確定工程項目經濟效益審計的指標評價體系。指標評價體系對于真實反映、合理評價工程項目的經濟效益至關重要。我們在近三年初步開展工程項目經濟效益審計的實踐中，所使用的評價工程項目經濟效益的指標大多數是沿襲財務分析指標，如投資回報率、資金利潤率、資產周轉率、材料利用率和資產報酬率等等。從實際使用的情況來看，單靠財務指標不能全面客觀反映工程項目的經濟效益，而且往往容易形成一種財務分析報告而非工程項目經濟效益指標評價。因此，我們迫切希望通過借鑒國內外的評價指標體系和我們已有的實踐成果，建立適合我行業的工程項目經濟效益審計科學的、規范的、權威的指標評價體系。

（2）規范工程項目經濟效益審計的基本準則，建立和完善法規體系。為使工程項目經濟效益審計有條不紊，依法依規的進行，應盡快建立和完善相關的法規體系。現在《審計法》、《審計法實施條例》、《國家審計基本準則》等早已頒布實施，但針對工程項目經濟效益審計方面的法律法規極少且不健全。如有關工程項目審計方面的法規、管理條例、工作程序、實施細則等規章制度。特別是缺乏以工程項目各施工管理環節為核心的工程項目經濟效益審計的具體法律法規實施細則。

（3）完善財務制度，制定切實可行的各項費用開支標準。工程項目在具體實施過程中會產生對應的材料、費用、效益，如果沒有完善的財務制度及科學的開支標準和程序，經營者隨心所欲，工程效益就無從談起，經濟效益審計也無從下手。針對初步開展工程項目經濟效益審計過程中遇到的情況與問題，我們先后制定和完善工程市場管理、內部管理、財務管理、人事管理、生產設備管理等各項規章制度，嚴格規范了各項費用開支標準和程序，即規范了工程項目施工過程中的各項費用開支，嚴格控制各項成本，又提高了工程項目的經濟效益，為開展工程項目經濟效益審計打下了基礎。

3工程項目各施工管理環節和相應經濟合同是經濟效益審計的重點

工程項目經濟效益審計主要審查項目投資決策的科學性、管理的有效性及投資效益水平高低等。因此，工程項目經濟效益審計應是各施工管理環節的全過程跟蹤審計，可分成三個階段：項目開工前、建設中和決算投產后的經濟效益審計，每個階段的審計都應有相應的經濟合同。前兩個階段工作的好壞，決定了項目投入使用后的經濟效益的高低。因此，工程項目各施工環節的經濟合同是工程施工管理和經濟效益審計的重要合法依據，在經濟效益審計的實質操作中，對每個階段的審計不僅局限于各施工管理環節的審計，更重要的是對相應經濟合同的審計。我們初步開展工程項目經濟效益審計的過程中，對前幾年遺留的工程項目進行審計，從審計的情況來看，都是在項目決算完工后，項目經營失敗后才進行審計，而且更多的是從財務數據進行分析，而對各施工管理環節和經濟合同沒有進行審計與監督，這也是個別工程項目經營失敗的一個重要原因。因此，總結以往的經驗教訓，我們認為工程項目經濟效益審計，要特別注重把握好各施工管理環節及相應經濟合同的審計，缺一不可。

（1）工程項目開工前的經濟效益審計。主要包括：①工程項目的立項審計，主要審查投資項目決策程序的合法性，項目可行性論證的充分性和可靠性，投入資金是否已到位，預測的經濟效益目標是否科學合理；②設計和施工的招標審計。通過招標審計，促使設計者和施工者在保證工程項目建設質量的前提下，降低項目的總體造價和提高工程經濟效益。

（2）工程項目建設中的經濟效益審計。實質上是監督工程項目質量和核實工程項目的成本造價。工程項目質量關系到工程項目的壽命和投入使用后的效益，如果工程項目質量合格或者達到優良，就為工程項目投入使用后充分發揮效率奠定了基礎。因此，工程項目建設中的經濟效益審計要注重：①工程量的真實性審計；②材料使用情況的審計；③結構層次、施工工藝等有可能牽涉到工程造價的情況；④審計分項工程預算定額選套是否合理，選用是否恰當；⑤審計工程質量；⑥審查建設項目資金到位情況、建設單位支付工程款的情況及有無擠占、挪用、轉移資金的現象；⑦審查索賠的合理性，對索賠事件的起因責任歸屬進行劃分，按索賠程序賠償，拒絕不合理賠償；⑧審查影響項目成本造價變動的事項，如設計變更和材料市場價格變化等；⑨審查現場簽證及工期執行和工程質量控制情況等。

（3）工程項目決算投產后的經濟效益審計。工程項目投產后的經濟效益主要體現在工程項目是否達到設計能力、投資回收期長短、投資利潤率高低等方面。工程項目建成投產后，達到設計能力要求，迅速形成新的生產能力，投資回收期短，利潤率高，說明工程項目的經濟效益好。通過對工程項目決算投產后的經濟效益審計，一方面可以評價企業領導的投資決策是否正確，并對工程項目的經濟效益做出全面準確、客觀公正的評價；另一方面，可以針對發現的問題，提出提高工程項目經濟效益的途徑，促使被審計工程項目的施工管理企業改善管理。

4工程項目經濟效益審計遇到的難點

我們初步開展工程項目經濟效益審計近三年，曾用大量精力對前幾年遺留的工程項目進行審計，通過審計反映出許多問題，遇到一些難點，這些問題與難點主要集中反映在審計介入難；審計確認難；缺乏專業人才等。這些問題與難點阻礙了工程項目經濟效益審計工作的開展。也是工程項目經濟效益審計過程中應予重點解決與研究的問題。

（1）項目開工前和建設中審計介入難。這即有認識問題，也存在法律空白。因工程項目經濟效益審計與財務收支審計有著不可分割的聯系，我們往往容易用財務審計的思維方式解決處理工程項目經濟效益審計的問題，財務收支審計一般均在年底、期末或項目完工后進行，因此，由于存在這種認識和思維方式，影響著工程項目經濟效益審計，導致目前我們對工程項目經濟效益審計幾乎均在項目完工后或經營失敗后進行，開工前與建設中兩個重要施工管理環節的審計幾乎沒有介入。另外，工程項目開工前和建設中的經濟效益審計還存在法律空白，針對這兩個重要施工管理環節的審計，目前還缺乏具體的法規操作細則和有關政策規定。

（2）流動性資金審計確認難。①債權債務確認難。工程項目債權債務往來頻繁，應收應付款等債權性資金在工程項目中所占比重較大，拖欠時間較長的現象較為嚴重，有的已影響到工程項目資金的周轉，甚至影響到企業的發展。主要原因：一是開工前、建設中的審計均未介入；二是企業與行業特點，導致工程項目類型多、數量多且復雜，相應經濟合同不配套不完善，審計工作深入難；三是應收應付款等債權性資金量大，回饋率低，審計確認難。②存貨審計確認難。工程項目決算完工后，賬面都會反映有較大存貨，經過經濟效益審計會發現存在許多賬實不符的現象，其中盤虧較多。一是管理不善出現跑、冒、漏現象；二是通過存貨這一會計科目人為調節成本和利潤，造成存貨與利潤虛增。雖然賬面反映有存貨價值不少，但實際存貨價值出入較大，甚至是年久存放的報廢物品，因而形成審計確認難。影響著工程項目經濟效益審計結果與評價。③貨幣資金審計確認難。工程項目的貨幣資金是經濟效益審計非常重要的內容，由于企業與行業特點，受工程項目類型多、數量多且復雜等因素影響，導致工程項目貨幣資金流動性強，收支業務頻繁，使用過程中容易發生游離正常使用渠道，而被擠占，挪用的現象。這是目前工程項目經濟效益審計中值得非常關注的問題，也是難以審計確認的問題。④材料成本審計確認難。目前材料市場及價格不規范。材料材質相同，價格不同；產地不同，價格不同；渠道不同，價格不同。市場價格差異較大。⑤工程項目經濟合同簽訂不規范，工程結算計價審計確認難。我們在審計過程中發現，許多工程項目經濟合同簽訂不規范。合同內容未逐一填寫，存在少填或者不填的現象，給工程計價取費留下活口，為竣工結算計價埋下伏筆，使得原本十分嚴肅的工程項目經濟合同失去約束作用，容易造成決算價格偏差，給工程項目結算計價審計帶來難度和風險。

（3）專業人才尋找較難。工程項目經濟效益審計是一項專業性強、難度較大的全新工作。需要審計人員具有多方面的專業知識，創新審計方法等。目前，我們內審隊伍總體狀況是對財務收支審計方面的專業知識比較豐富，具有較好的工作技能與基礎，但對工程項目效益審計方面的專業知識相對來說還比較欠缺，特別是即懂財務收支審計又懂工程管理的專業審計人才較難尋找。再加上目前我們內審部門的審計人員與工程管理部門的預算審核人員全部分設在兩個不同的管理部門，這即不利工程項目經濟效益審計工作的開展，也給工程項目經濟效益審計人才的使用培養造成影響。因此，加強工程項目經濟效益審計人才的培訓與選拔，是提高工程項目經濟效益審計工作技能和工作水平，更好發揮經濟效益審計作用的重要保證。

5注重審計方法，提高審計效率

工程項目經濟效益審計方法運用的科學、合理，能夠較為順利的解決審計過程中反映出來的問題。能夠處理好各專業審計關系；突出審計重點和難點；提高審計成效和質量。開展工程項目經濟效益審計，應重視審計方法的研究和運用，不斷創新技術方法、促進審計目標和任務的完成。

（1）把握財務收支審計與工程項目經濟效益審計的關系。財務收支審計是目前內審工作中的主要類型，其主要內容是對財務的真實、合法進行審計，其目的是通過審計，確定被審計單位資源管理和利用是否節約、有效，抓住典型的財務問題進行分析，指出原因，提出意見建議，促進規范管理。而開展工程項目經濟效益審計是財務收支審計的深入和發展，必須與財務收支審計等其他審計結合起來，積極探索工程項目經濟效益審計的途徑。財務收支審計主要從審查會計賬簿，財務報表數據。分析財務指標著手；而我們認為工程項目經濟效益審計更注重施工環節及其經濟合同的審核，審計的范圍更廣，難度更大，要求更高，更注重從決策、分析、評價等環節進行審查，對反映的問題要突出重點，有說服力，須經得起各方面的檢驗。

（2）突出重點難點，規范作業行為。工程項目經濟效益審計范圍廣，審計標準更嚴，審計難度更大。因此，必須突出重點和難點，規范審計作業行為，確保審計質量，減少審計風險。工程項目經濟效益審計的內容是緊緊圍繞經濟效益而展開的，可能影響工程項目經濟效益的問題，就應該成為審計關注的對象，成為審計工作重點。開展工程項目經濟效益審計的難點，主要以貨幣性資金或流動性資金為主，抓住各階段各環節及相應經濟合同的審計，注重資源投入的經濟性、效果性和效率性。

開展工程項目經濟效益審計，還沒有現成的操作指南及作業規范。對此，我們要以嚴謹細致的作風，大膽實踐。要借鑒和學習國內外開展工程項目經濟效益審計的經驗和做法，做到邊實踐，邊總結，邊規范。切實提高工程項目經濟效益審計的質量。對審計發現的問題，注意分析問題產生的原因，提出有價值的意見和建議，立足于整改，堵塞漏洞，切實發揮審計的職能作用。

（3）選擇審計方法，提高審計成效。開展工程項目經濟效益審計要靈活選擇與被審計事項相適應的技術方法，掌握重要性、時效性、可行性原則。要重視運用審計調查方式，對一些共性問題和傾向性問題迅速地作出反映，提出解決問題的建議，從而解決我們在審計工作中的滯后性和單一性問題，增強超前性和綜合性，及時提供準確的信息，有助于企業領導做出重要決策。要加強工程項目經濟效益審計技術方法的利用，有選擇地利用好審計實踐中使用過的各種方法，提高工程項目審計效能。

總之，提高經濟效益是一切經濟工作的重心，開展工程項目經濟效益審計有助于補充和完善內審理論，促進企業加強管理提高經濟效益。對加速企業經濟發展，擴展工程市場，承攬工程項目起著重要促進作用。

參考文獻

［1］楊巍.淺談投資項目經濟效益審計［J］.審計理論與實踐，2001，(2).

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根據醫院經濟效益指標，作出正確的分析、判斷和結論，是對醫院經濟效益審計的關鍵。

一、醫院經濟效益分析

醫院業務收入的獲利能力，是評價醫院經濟效益的主要指標。醫院獲益能力，在正常情況下不外乎下面幾種情形。

(一)職工平均收入指標

人平均收入等于總收入除以職工平均人數。這個指標越高，說明醫院增收能力就越大，反過來則說明醫院增收能力就越小。

(二)職工平均收支結余

這個經濟指標越高，說明醫院獲得凈收益的能力就越強，反之則說明醫院獲得凈收益的能力比較弱。

(三)凈資產收益率

凈資產收益率，也就是凈值報酬率或權益報酬率，它等于收支結余除以平均凈資產乘100%。該指標反映出醫院所有者權益的投資報酬率，反映出這個醫院凈資產獲取結余的能力。比率越高，說明醫院實現結余多，經營狀況良好，反之就較差。影響醫院經濟效益因素還有醫療毛利率，新業務新技術應用收益、管理費用率、非正常損失率等方面，在這里不一一列出說明。

二、醫院獲益中存在的蔽端

(一)醫院重醫療、輕管理，致使提高醫療質量缺乏應有的經濟基礎

不論現在和將來，都應當在提高群眾健康水平的醫學科學技術的同時，開辟降低成本的途徑，以取得最好的醫療質量，最大的經濟效果， 這就要講求經濟核算， 這一點恰恰是這些年來我們所沒有做到的。因而造成一方面醫院經濟上困境每況愈下，一方面是大量的藥品、物資和設備儀器的積壓和浪費。

(二)經營管理缺乏核算

醫院作為修理“人”的工廠，除有一定專業技術外，還要有大量的藥品、材料，及各種消耗物資，這些都占用著大量的資金，在資金運動的循環過程中，幾乎每次都存在不同程度的差價。所以長期放棄了經營管理和核算，應當收的收不起來，更不要談設備的折舊、更新和人員工資，這種狀況習以為常。

(三)醫院對資金價值觀念模糊

在進行資產購置和更新時，缺乏投資項目產出的效益分析評價，可行性分析流于形式，缺乏科學的依據和方法，并且設備購置部門與財務管理部門缺乏溝通，導致盲目購置，更新固定資產方式或投資項目工期長，資金回收快，投資效果差，造成資金浪費。

三、審計

(一)審計的意義

為解決老百姓看病貴、看病難等熱點、難點問題，降低醫藥成本，對加強衛生系統的監管，規范衛生系統行業管理有積極作用。

(二)審計的主要內容

1、審查醫院資金的管理

包括現金、銀行存款和其它貨幣資金。主要檢查醫院貨幣資金保管制度是否存在和有效，清點貨幣資金實有數，防止錯款和舞弊，保證資金安全完整。

2、對固定資產的購置、建設、處置等情況進行審查

主要審計賬物、賬賬是否相符，資產處置手續是否完備，賬務處理是否正確等方面。

3、審查不良資產的潛虧性

這方面主要審查應收醫療款中的呆死賬、報廢、毀損已無使用價值的固定資產及應結轉而未結轉的損失。

(三)審計后對策分析

1、發揮政府調控作用，整合布局衛生資源

地方政府可以通過邀請人大、政協機構來參與指導形成制度，有計劃地將衛生區域合理兼并，科學布局，特別是在醫院基本設施建設上，要充分發揮人代政府調控作用和對經濟的監管能力，合理布局衛生資源，讓醫院衛生資源更好地服務于服務好人民大眾，讓患者滿意。

2、經營形式可以更靈活機動

市場經濟條件下，醫院經營也要跟隨時代步伐，不能墨守成規，沒有經濟效益的醫院就不能創造更好的社會效益，所以醫院在經營中可以更靈活些，在提高服務質量的前提下，可以實行福利和經營相結合，以期達到社會效益和經濟效益相統一。

3、控制成本是當務之急

醫院經營也是自負盈虧的，精打細算，控制成本是一個醫院成敗的首要條件，要實現社會效益的最大化，就必定要從醫院成本最小化控制做起，細分應從下面幾方面作出努力。

(1)合理制訂醫療收費標準

醫院采取服務更人性，環境更美化來溫馨患者，不應在收費上嚇跑患者，我們不做醫老大，合理制定讓當地患者接受的收費標準，在切實減輕患者的經濟負擔上下功夫，讓政府、群眾雙滿意。

(2)人人增強成本意識

建立成本管理責任制，醫院應建立以節支降耗為主要內容的成本管理責任制，將成本管理落實到科室、崗位和個人，增強職工的經營意識，降低成本，提高效益，有效地充分利用資源。院方應從制度做起，應從規范職工行為做起，培養造就一支政治思想強、經濟管理知識豐富、懂業務和醫療衛生服務技術的管理專家隊伍，樹立勤儉辦院的精神，千方百計降低醫療成本，避免不必要的開支，一些過度的、無效的檢查，高價的，非必要的藥物以及與治療無關的消費品等都應當控制和減免，從而有效提高醫院的經濟效益。

(3)培養長遠的效益意識

要教育醫院每一位員工，時時讓他們明白，在醫院管理上，服務患者和經濟效益是等價的，醫院的資源總是有限的，實行醫院社會效益的最大化必須要長遠考慮醫院的經濟效益，醫院才能和諧發展。

參考文獻:

篇8

一、引言

筆者自1999年3月始即在中國科學院研究生院管理學院從事研究生會計課程的教學，至今已整整12年。筆者在十屆MBA學生中作為A角講授會計學這門核心課。管理學院現每年招收MBA學生180名，另外還有少量春季MBA學生。眾所周知，會計學這門核心課雖然重要，但歷來被學生們認為枯燥、難懂、難學，并視為畏途。有學生甚至用數學的語言形象地比喻說：“如果授課教師把會計學又講得十分枯燥、難懂的話，就成為枯燥乏味的平方了”。可見要教好會計學是一項極具挑戰性的工作。一般認為，MBA學生已經是研究生了，同時又具有一定的實務工作經驗，在MBA學生中有效地開展會計學的教學應該不算難事。其實不然，隨著承辦MBA教育的院校的日益增多和MBA的擴招以及就業的困難，MBA學生中以在職學習的居多，他們在時間和精力的投入上均不及普碩的研究生，理解力和學習能力也遜于后者。因而迫切需要任課教師針對其特點在教學法上下足功夫以彌補其不足。筆者在長期的教學實踐活動中，對MBA會計學的教學有了相當的感悟與體會，也積累了一些適合于MBA學生的教學方法。因此不揣淺陋，在此擇其要者總結出來，以供各位同行在教學中參考和借鑒。

二、對會計學教學體系進行重新設計

筆者根據MBA會計學教學大綱的要求，對會計學的教學體系進行了重新設計，如圖1所示。重新設計后的教學體系共包括5個模塊。第一個教學模塊主要講解會計要素、會計平衡公式、賬戶的設置、借貸復式記賬法、結賬分錄、賬項調整等。在這一教學模塊中，還要安排一次會計實操練習，讓每個學生用會計軟件獨立完成一個會計循環，從而對會計憑證、賬簿和報表有一個全面、系統、感性的認識。這一部分就構成了本課程的基礎，也稱之為會計學原理。通常，會計學的任課教師一般在會計原理之后就按照教材的編寫順序自資產負債表的貨幣資金開始依次介紹資產負債表項目的會計核算、利潤表項目的會計核算、資產負債表的編制、利潤表的編制、現金流量表的編制、會計報表的基本分析，從而結束全部課程。而筆者設計的教學體系自第二個教學模塊起就有所不同。筆者首先講解利潤表項目的會計核算、利潤表的閱讀與分析；其次是資產負債表項目的會計核算、資產負債表的閱讀和分析；緊接著是現金流量表的編制、閱讀和分析；最后以會計報表的綜合分析――杜邦模型和合并報表的倍數分析作結。這樣安排的原因在于：

其一，利潤表是最簡單的一張會計報表，而且應該是先編利潤表，再編資產負債表，再根據兩張相鄰的資產負債表和一張當期利潤表，才能編制現金流量表。經過這樣重排之后，更符合課程本身內在的邏輯，也便于學生理解。課程本身的脈絡也更加清晰。

其二，將基本層面的會計報表分析緊接在三張報表的項目講解之后，讓學生立即能看到會計信息的用途，從而提高了學習本課程的興趣。

其三，合并報表部分對抵銷分錄的講解只一筆帶過，交待清楚報表的合并不是簡單的匯總，而是先相互抵銷之后再匯總。在這部分，主要講解合并報表的倍數分析法及其意義。因為合并報表抵銷分錄的編制是財務會計的一大難題，講解起來費時費力。過后學生們依舊很快就遺忘了。講了等于沒講，所以不如不講。但合并報表的分析卻不得不講，原因是各數據庫及新聞媒體所引用的會計數據均是合并報表的數據。

三、對某些難點問題在理解上尋求突破

現金流量表的編制歷來被認為是財務會計的難題之一，尤其是間接法編制經營活動現金凈流量，其調節公式中各項目前的正負號極易被學生記混。筆者通過摸索，總結出了一種編制現金流量表的方法，無需學生記憶公式中的正負號。下面就以一個實例予以說明。

如某商場2010年12月份共實現銷售收入200萬元，其中賒銷收入40萬元。營業成本計160萬元，其中本期購進的100萬元存貨全部被銷售完畢，還有60萬元存貨系以前期間的留存。本期計提的折舊費用為20萬元，國庫券利息收入而形成的投資收益10萬元。試分別用直接法和間接法編制出經營活動現金凈流量，金額單位以萬元計。

通過表1可以看出：直接法就是在經營活動范圍內將一張利潤表由上到下從權責發生制翻譯成收付實現制，即“正向翻譯”。間接法就是在經營活動范圍內將一張利潤表由下到上從權責發生制翻譯成收付實現制，即“反向翻譯”。頭腦中有了“語言翻譯”的概念，間接法調節公式中的正負號就不用刻意去記憶了。所涉及的調整不外乎4類，概括成表2即可。

由此可見：只要讓學生理會到到底什么是直接法、什么是間接法，編制的實質是什么，現金流量表的編制這一教學難點就不攻自破了。因此筆者在此對兩種方法重新定義為：

（1）直接法：以營業收入為起算點，把利潤表從權責發生制翻譯成現金收付制下的經營活動范圍內的凈利潤。

（2）間接法：以凈利潤為起算點，把利潤表從權責發生制翻譯成現金收付制下的經營活動范圍內的凈利潤。

四、引入人文元素以激發學生對會計課程的興趣

會計學本身由于具有過分數字化和零碎的特點而容易讓學生漸漸地失去學習的興趣。中國學生自小受中國傳統文化的熏陶，對詩詞歌賦均耳熟能詳且容易產生興趣。興趣是最好的老師。如果學生對學習會計學有了濃厚的興趣，就一定能學好會計課。下面筆者就如何引入人文元素以培養學生對會計學的興趣介紹幾點具體的做法。

（一）牽強附會記憶法

一般企業對記賬憑證的分類若按專用憑證分類法可分為：收款憑證、付款憑證和轉賬憑證三種，顏色一般為紅、黑、綠三色。為了讓學生記住這一點，筆者對其牽強附會式地解釋為：在中國文化中，紅色代表喜慶，收到貨幣資金時是一件值得高興的事，所以收款憑證是白底紅字的；黑色代表憂傷，付出貨幣資金是一件令人不快的事情，所以付款憑證是白底黑字的；綠色代表和平，在既沒有貨幣資金收到也沒有貨幣資金支付時，就表示平安無事，所以轉賬憑證是白底綠字的。

（二）流行歌詞和俗語的引用

權責發生制指的是以收入的實現或費用的發生來記錄收入和費用，無論企業是否收到或付出與之相關的貨幣資金；而收付實現制則正好相反。為了讓學生深刻地理解什么是權責發生制、什么是收付實現制，筆者曾這樣解釋道：權責發生制就是“該出手時就出手，風風火火闖九州（因為會計制度規定必須使用權責發生制）”；而收付實現制就是“今朝有酒今朝醉，明日無時明日憂”。用流行歌詞和俗語來概括兩種會計記賬制度的異同，能讓學生印象深刻，理解 到位。

（三）形象化比喻的運用

對于合并報表的理解，學生們覺得很困難。為了讓學生徹底理解什么是合并報表，筆者曾打比方說：“假如男朋友借500元錢給女朋友，在合并之前，男方稱之為其他應收款，女方稱之為其他應付款。待二者感情成熟領取了結婚證書之后，內部債權債務相互抵銷，就誰也不欠誰的了。這就好比抵銷分錄的編制。那么，什么是合并報表呢，就是那一紙結婚證書。但是婚后若有官司要打，依舊是各自應訴各自的。雙方都是獨立的法人。所以報表的合并只是形式上的。”

（四）自編打油詩幫助學生掌握會計學的主旨

筆者曾編過兩首打油詩來概括自己所講授的會計學這門課來幫助學生理解、記憶和掌握所學過的會計知識點，理清會計學的邏輯結構并進行高度的凝練和概括。現將這兩首打油詩抄錄如下，并對第一首打油詩詳解如表3。

從表3可以看出：一門會計課程，歸結起來就是“一生二，再生三，最后又回歸到一”。這就是其內在的邏輯結構。第二首打油詩中的“盧氏方法”指的是1494年盧卡?巴其阿勒發明的借貸復式記賬法。而“一根藤上枝蔓生”指的是由一個會計平衡公式衍生出枝枝節節的賬務處理流程。這兩首打油詩讀起來朗朗上口，又富有情趣。如第二首打油詩初看起來像是一首“艷詩”，令學生們覺得會計課程原來還如此可愛、有意思，從而學習的興趣大增。筆者將這兩首打油詩命名為“會計民謠”。

第二首

盧氏方法萬古傳，一根藤上枝蔓生。

二重規則行天下，三道簾幕誘人掀。

四處梯田披錦繡，中有佳人惹人憐。

杜郎俊朗歸何處，千里姻緣賴我牽。

五、小結

以上是筆者對自己從事十余年MBA會計學教學實踐的系統總結。在會計與財務領域，會計課程處于較基礎的地位，雖然實用，但卻顯得雜亂，要講好并受學生歡迎不容易。事實上，只要用心，講好會計課程也是可能的。根據筆者親身的經歷，認為，要講好MBA會計學，有幾點必須要做到：把握要點、理清課程本身的邏輯關系、化繁為簡；深入淺出、通俗易懂；注意培養學生的興趣；將基本的會計報表分析的思想貫穿始終。

當然，除了借鑒他人的成功經驗外，要講好MBA會計學，作為任課教師應該具有如下的素質：要精通專業，這樣才能講得熟練，熟而后能生巧；要善于表詞達意，即表達能力強；要善于調動各種教學技巧并綜合運用各種教學方法，一個富有條理而又個性跳脫、飛揚生動且才能豐富的教師有助于將會計課程講得生動、活潑、耐聽。

最后，需要說明的是，本文所總結的只是個人的教學經驗和方法。若能對各位同行的教學有所啟發和幫助，能被各位同行用之于教學實踐并使學生受益，則筆者的寫作目的就達到了。

【參考文獻】

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［2］ 董力為，劉英.會計學課程表式教學方法的適用性探討［J］.現代會計與審計，2009，5（12）：17-27.

［3］ 張婷.淺談“基礎會計”課程的探究性教學［J］.徐州工程學院學報，2005，20（12）：91-92.

篇9

隨著國家對學科專業設置的改革，雖然各大財經類高校已普遍重視會計模擬實驗課程教學的研究開發與實施，但未能重視對審計模擬實驗課程教學設計與組織的探討，更不用說投入足夠的資金、人力進行開發研究與實施了。因此，探討關于會計學專業審計模擬實驗課程教學如何設計得巧妙合理，如何組織得高質高效就顯得十分重要，其意義在于：第一，對會計學本科專業的審計模擬實驗課程在明確教學目標、梳理和規范教學體系、靈活運用教學方法方面具有直接的指導意義。第二，對會計學本科專業的審計學課程的教學效果具有積極的促進作用，因為審計學課程是審計模擬實驗課程的先導課程，后者的教學需要在前者理論知識良好掌握的前提之下，對理論知識進行模擬實踐與運用，幫助學生更好地將審計學理論與實踐緊密地結合起來，更好地對會計學專業知識體系進行構建，完成本科學習任務。本文主要從審計模擬實驗課程教學內容及環節的設計與教學的組織管理這兩個方面展開討論。

一、審計模擬實驗課程的課程性質

審計模擬實驗課程是會計學本科專業的一門專業必修課程，也是一門集中實踐教學課程，學生能夠根據每個實驗項目的資料，運用審計的原則和方法，親自進行審計程序和步驟，進而培養學生洞察問題、發現問題和解決問題的實際技能；提高學生判斷能力、表達能力和解決問題的能力，并為理解所學理論打下堅實的感性認識基礎。該課程主要是對審計實務工作中從審計業務約定書的簽訂到審計計劃、實施、報告的整個過程開展模擬操作，使學生在實驗環境中模擬操作審計業務，從而間接接觸實際、認識實踐，進而提高審計實務工作能力。

二、審計模擬實驗課程的教學難點

（一）教學內容及環節設計。審計模擬實驗課程教學內容的選擇與設計是教學成敗的首要難點。從審計教學的實踐來看，教學內容的選擇與規劃在審計模擬實驗課程教學中起著非常重要的作用。高校審計專業教師應按照規定程序收集、整理審計模擬實驗課程教學所需資料，力求設計與安排具有代表性的實驗教學模塊，使之符合經濟業務的真實性、邏輯性、全面性。審計模擬實驗課程知識涉及面廣、時間跨度大、技術性強等特點對教學資料的準備提出了很高的要求。到目前為止，審計模擬實驗課程教材仍然較少，教學內容相對簡單，難以適應審計實務發展的需要。

（二）教學組織與管理。審計模擬實驗課程教學環節的設計與組織方面往往缺乏創新性。指導教師在指導學生時，往往將自己的觀點、做法直接灌輸給學生，將實習過程簡單化，整個模擬實驗的過程相當于一次理論課的教學，學生盲目被動地編制最終需要的審計工作底稿等材料，在實驗過程中缺乏主動性、創新性。

因此，教師需要：第一，對實驗教學內容進行精心篩選，安排代表典型經濟業務的、緊密結合實際工作的實驗內容。第二，對審計模擬實驗課程教學環節進行合理的設計與組織，使之符合學生掌握知識、探索知識、提升能力的學習規律，以期取得良好的實驗效果，達到培養人才的目的。

三、審計模擬實驗課程教學內容及環節的設計

（一）審計模擬實驗課程教學內容的設計要求。第一，按教學大綱和課程要求組織教學，內容充實，能反映學科前沿知識，及時更新課程內容，融知識傳授、能力培養、素質教育于一體。第二，綜合性實驗比例達100%，注重利用科研成果更新實驗教學內容，能進行開放式教學。第三，課程組織與安排能理論聯系實際，課內課外結合；鼓勵學生積極開展寒暑期的相關實習（比如到會計師事務所實習）、社會調查以及其他實踐活動，不僅為學生盡早熟悉社會實際會計、審計實務工作打下基礎，更為畢業之前要完成的本科畢業論好選題方向及論據搜集等鋪墊。審計模擬實驗課程內容主要包括：審計業務約定書的簽訂、審計計劃工作、審計技術與方法、風險評估與應對、銷售與收款循環審計、購貨與付款循環審計、生產與薪酬循環審計、籌資與投資循環審計、貨幣資金審計、終結審計與審計報告。

（二）審計模擬實驗課程教學環節的設計要求。教師在篩選了難度深淺適宜的實驗內容之后，根據教學內容精心設計邏輯體系清晰、符合教學規律的實驗環節就顯得十分重要。本文提出以下四種思路：第一，按審計流程設計。可分為：計劃審計、實施審計、報告審計等3個環節。第二，按經濟業務循環設計。可分為：籌資與投資、購貨與付款、生產與倉儲、銷售與收款、貨幣資金等5個環節。第三，按開展實驗的項目內容設計。可分為：審計業務約定書的簽訂、審計計劃工作、審計技術與方法的運用、風險評估與應對、銷售與收款循環的控制測試與實質性測試、購貨與付款循環的控制測試與實質性測試、生產與薪酬循環的控制測試與實質性測試、籌資與投資循環的控制測試與實質性測試、貨幣資金的控制測試與實質性測試、終結審計工作與審計報告的撰寫。第四，按開展實驗的形式設計。可分為：按案例分析（實訓）、獨立實驗、綜合實驗等不同形式。

四、審計模擬實驗課程的教學組織與管理

（一）教師在課前的準備工作。第一，通過對已有研究文獻資料的查閱和梳理，分析得出審計模擬實驗課程的教學內容、環節設置以及組織安排。第二，通過分析總結同行以往承擔審計模擬實驗課程教學任務的教學經驗，對授課教師們的經驗進行分析、總結，吸取優秀的實驗教學經驗。

（二）審計模擬實驗課程教學過程中的組織與管理。

1.分組開展實驗。將學生按3―5人組為一組，將全部學生劃分成若干實驗小組開展實驗。每一實驗小組可以推選出一名“固定”的組長，也可以由組內成員按實驗項目的不同“輪流”當選組長，以負責實驗組任務的合理分工及實驗內容的按時完成。教師在課堂上講授實驗項目相關理論，布置了實驗任務之后，各小組開始進行小組討論部分及實驗項目組織實施部分。實驗組組長此時承擔了本組開展實驗的組織任務，將需要完成的任務與組內成員一起做好實驗資料相關信息的搜集工作、任務的劃分、進度的把控，最終實現組內實驗任務的及時完成和成果遞交。

2.個人開展實驗。由每一位同學獨立完成所有的實驗項目內容，并以個人為單位遞交實驗成果。這種方式使得每一位學生沒有可以“搭便車”的機會，在教師講授實驗相關理論并布置了當次實驗任務后，完全由個人主動搜集實驗資料相關信息，充分回顧所學審計理論，積極尋找解決問題的方案，厘清思路，最終完成實驗任務，遞交每次實驗成果。

（三）課后對學生的意見搜集與教學經驗總結。

1.課后對學生的意見搜集。在課程的開設過程中，通過積極觀察實驗效果，搜集學生對本實驗課程的意見，在師生教學互動的同時，不斷總結和吸取經驗，以提升實驗教學效果。例如，可在本課程的全部實驗結束且學生已遞交所有的實驗成果之后，要求學生撰寫一份“實驗報告”，該報告至少包括以下要素：實驗時間、實驗目的與意義、實驗內容、實驗過程中發現的問題及解決的方法、對本實驗教學的意見和建議，以及實驗收獲及心得。再如，可以請學生在實驗結束后填寫一份表格（見表1）來搜集學生對本實驗課程教學的意見和建議：

2.審計模擬實驗課程教學經驗的總結。第一，需要從實驗內容及環節的設計方面、教學組織與管理方面以及其他方面來積極總結分析。第二，由于審計模擬實驗會分若干項目進行開展，會因教學內容的安排及環節設計不同而分為若干階段，因此，教學經驗的總結應該在每一階段實驗完成之后及時總結，以便下一階段實驗項目開展時收效更好。第三，在每一輪次的審計模擬實驗課程的全部實驗項目完成之后，將本輪審計模擬實驗課程的經驗體會進行系統分析總結，并積極與同行“交流切磋”，開展教學研討，撰寫教學論文。

五、結束語

審計模擬實驗課程是一門具有一定專業技術難度、且理論性和實踐性緊密結合的綜合性課程，講授難度大，對于會計學本科人才的培養具有重要的意義。本文圍繞實驗環節的教學設計與組織，精心規劃教學內容，合理而巧妙地設計各個教學環節，組織學生按實驗教師預設的思路完成實驗內容的同時，探究如何做到更好地引導學生發揮主觀能動性，在模擬實踐鍛煉中主動探索之前所學理論知識的運用，自覺對先前所學的知識加以鞏固，同時提高學生的實踐動手能力以及與同學合作完成任務的協作能力，進而有益于學生提升綜合素質。希望通過不斷的探索研究，能夠使審計模擬實驗這門課程的教學內容更為豐富，教學環節設計與組織更為合理，實驗效果更利于學生全面掌握審計學的理論與實踐知識。

參考文獻：

[1]呂B，池玉蓮，楊元貴，何玉嶺.審計模擬實驗課程建設的探索[J].商業會計，2016，（04）.

篇10

在調研中，大家一致認識到：非法中介活動是當前社會經濟發展中一大危害，特別對國家金融信貸管理、增值稅管理、市場交易安全、社會信用體系建設產生嚴重影響，必須在今后工作中高度關注，理清思路，采取有效措施予以堅決打擊。

一、山東部分地區機構的基本情況

近年來，山東省社會中介機構發展迅速，數量增長呈上升趨勢。目前。經工商部門正式登記并核準經營范圍的機構已超過一千家，其中可以開展企業登記業務的達到兩百余家。其他為從事商標事務、財務記賬、會計師事務所、投資咨詢、管理咨詢、稅務代辦、報關、勞務外派等業務的中介機構。

違法中介機構的情況基本分為兩類：一部分為無照經營的“黑中介”，或以虛假廣告招攬生意；或以少數人組成的團伙直接或咨詢，他們一般聚集在工商局注冊大廳內外攔阻企業，虛假宣傳，強行；另一部分是企業超范圍經營，包括咨詢類公司、會計師事務所、商標機構、財務記賬管理公司、評估機構、報關報稅機構等等，大多在開展主業服務的同時從事相關登記業務，也有一部分為了競爭需要，通過承辦主業而免費登記業務的。

二、非法登記中存在的主要問題

目前存在的問題主要有三類：墊資、登記事項虛假、偽造。

第一類是提供“墊資”服務。包括為企業開業登記的注冊資本墊資以及為企業增加的注冊資本墊資兩個方面。近年來，隨著企業法定注冊資本門檻的降低。墊資環節大多發生在增資方面。從需要墊資的行業分布看，依次為：房地產、建筑裝飾、資源開發及經營、國際貨運及其他行業，另外某些前置行政許可與規模較大的招投標項目也催生了短期大額資金融通的需求，而通過墊資獲得高額利息就成為不法企業追逐利益的一種方式。假設供求雙方商定非法融資一千萬，約定每天利息千分之零點五(約定千分之一的也不在少數)，按照較短融資周期二十天計算。資金提供方即可獲得一兩百萬。額度越大利息越高，且借款計息期限越長。這與傳統的“高利貸”方式有所不同。傳統的“高利貸”需要一個資金運用過程，使用方到期償還本息：而墊資環節中由于資金注入與抽回的賬戶控制在資金提供方或非法人手中，需求方基本看不到也用不上所借用的資金。說到底，墊資就是一個“走帳”一驗資一登記的過程。

在已立案調查的實例中，墊資是非法活動中比例最高的，而且已經出現了專業墊資機構以及專門墊資網絡、專業登記機構、銀行轉賬、辦理驗資、年檢等“一條龍”職業化操作的苗頭。濟南市工商局今年查獲的一家非法中介通過地下專業墊資機構網絡就為245家企業總共墊資5.4億多元，其違法分子已經移交公安部門處理。

非法墊資行為又衍生出其他違法情形或以合法形式規避隱藏的情形。例如非法墊資必然同時存在銀行、會計師事務所、資產評估機構違規操作問題：非法墊資帶來的“兩虛一逃”日益猖獗問題；注冊資本嚴重名不副實下的“空殼公司”問題等等。情節嚴重的已經達到刑事責任的追究標準。調查中還發現一個新的監管難點問題：被墊資的公司登記之后。又通過快速轉讓股份辦理股權變更登記，引用“洗錢”手法。將無責任股東替換出違法的股東，以無辜掩蓋違法，達到規避處罰，保護原股東或本公司利益的目的。

第二類是通過涂改、模仿方式提供虛假決議、簽字、場地租賃合同，形成不真實的登記事項。在年檢中。違法的行為主要是提供虛假財務報表或審計報告。以協助企業通過年檢。

第三類是偽造營業執照、印章(包括企業公章、銀行印鑒、會計師事務所驗資專用章)、銀行進賬單及有關票據、驗資報告、房屋產權證明、前置審批文件等。值得注意的是，由于公司設立分支機構不再需要原登記機關核轉函，以致非法中介利用偽造營業執照或復印件騙取分支機構登記機關登記的現象屢有發生，與“中國南方建設集團”近年來憑借偽造營業執照在各地設立分支機構的現象頗為相似。

三、非法登記活動反襯出管理薄弱環節或工作難點

(一)銀行管理方面

1　金融政策和制度原因

金融機構除以獲取息差利益作為主要盈利模式外，還以吸收存款，增加開戶，維護開戶方與銀行的緊密聯系，擴大本行賬戶間資金往來的流動性，保持并增加賬戶資金量，持續收取賬目間資金往來服務費用為營收目標。因此，為了保證利益來源，銀行對客戶賬戶雖有一定管理審查尺度，但往往對進賬轉賬過程審查不嚴，為非法墊資后及時轉移資金間接提供了便利。尤其是去年以來。對私賬戶的管理方式逐步向對公賬戶管理方式靠攏，使公私賬戶間的資金轉移限制和資金量限制不再經受嚴格的審查控制，本行卡內轉賬更加便利。根據濟南局的資料，目前對公賬戶向私人卡內轉帳當天可以累計達到五百萬元。

2　銀行工作人員人為操作原因

個別銀行人員因貪圖私利，與非法人員相互勾結，利用操作技巧和個人審查權利。建立快速有效的“銀行通道”，為非法墊資及時辦理資金轉移。淄博局就是通過某個時段大量企業只在本市兩家銀行支行開戶的疑點，發現了銀行人員填改進賬單資金來源方名稱的違規問題。通過與銀監部門共同責令暫停開戶，限期整改。會同公安部門責令提供開戶企業名單和賬戶資金流動狀況，挖出了墊資抽逃的系列案件，得到市政府的肯定。

3　銀行配合調查難以盡力的原因

目前，銀行一般能夠配合執法部門提供賬戶情況，但是保護開戶人利益始終是銀行方面對開戶人的基本承諾。按照現行賬戶保護制度，各家銀行都有專門接待部門配合調查，并持有上級部門內部發行的《執法機關調查權限手冊》，銀行除對公檢法機關提供基本賬戶和資金往來情況外。在工商部門一欄，僅可提供基本賬戶開戶情況，而不提供資金往來情況。

由于缺乏資金去向的有力證據，工商部門開展墊資抽逃的立案調查進程往往在銀行環節被迫中止。無法形成確鑿完整的證據鏈條。

(二)驗資方面

1　惡性競爭原因

目前會計師事務所為數眾多，參差不齊。為招攬驗資業務，不惜低價惡性競爭，驗資費用從以往一兩千元標準直線下降為目前一百多元，驗資審查環節把關不嚴，驗資報告質量下降。濟南局在整頓驗資機構，規范驗資工作中曾發現，有的驗資機構甚至由當事人直接提交驗資報告，自己加蓋驗資專用章了事。

2　驗資技術落后原因

目前法律對于驗資流程的設置不夠嚴謹科學，對于貨幣出資僅憑銀行進賬單就出具驗資報告。而沒有運用更加客觀有效的會計審計技術加以究查，獨立作出判斷，實際上這一驗資方法只是簡單借用了驗資機構的專業地位和社會公正屬性。從非法機構從業人員僅有小學文化程度就可將驗資流程玩弄于股掌之上的經歷不難看出，驗資流程這一登記前置的必要環節，已經日益“兒戲化”了，其真實性、公正性已經遭到越來越多的社會質疑。

(三)公安經偵方面

山東工商機關在查辦“兩虛一逃”案件中，與公安經偵部門關系融洽，配合緊密，取得了一定經驗。一些工商部門難以調查、難以移交的案件，公安機關都能抽調人員隨同工商部門進行取證調查。但公安機關在有關移送追訴問題上也面臨一些棘手問題。按照最高人民檢察院、公安部《關于經濟犯罪案件追訴標準的規定》，“虛報注冊資本罪(刑法158條)標準為：實繳注冊資本不足法定注冊資本最低限額；有限公司虛報數額占法定最低限額60％以上：股份公司虛報數額占法定最低限額30％以上的，應予追訴”。《公司法》已將有限公司法定注冊資本最低額降至三萬，按以上追訴標準，只要虛報1.8萬元，工商部門即應移送公安機關。但在目前，幾乎難以實現，有的是公安機關以證據不足為由退回工商部門，有的是檢察機關以證據不足為由退回偵查，再退回工商部門。從山東調查看，由于虛報注冊資本、抽逃出資的證據取得難度較大。工商部門這兩年移送公安機關的，主要是涉及偽造罪或非法經營罪方面的違法犯罪行為，少有以虛報資本方面的名目移交的案件。

另一與公安治安管理薄弱環節有關的，就是私刻印章、偽造公文或其他文件的活動十分猖獗，或者說有了私刻印章、偽造公文的“助推器”，非法墊資的整體流程才有了得以完成的可能性。私刻印章、偽造公文等涉嫌犯罪的問題由來已久，屢禁不止，不僅成為近年來非法墊資行為的活躍舞臺，而且也成為其他違法犯罪活動的“營養源”，應當下大力氣予以打擊，嚴厲懲治。

(四)工商方面

調查中主要反映了四個難點問題，一是調查取證難。銀行取證難是其中一個方面，另一方面是涉及關聯企業眾多，關鍵人物眾多，且常活動于外地，有的甚至連開戶行、驗資機構都在外地，因此調查周期長，調查成本大，收獲甚微；二是認定制裁難。現行法律只對驗資機構提供虛假驗資報告明確了懲處標準。而對墊資行為，尤其是墊資機構如何定性和懲處，沒有具體規定；三是審查發現難。首先是在目前書式審查條件下，經驗不足的審查人員難以察覺墊資中的蛛絲馬跡。其次是實質性審查的具體執行標準尚不確定，登記審查人員在當場登記的工作要求下。即使從書式文件中發現疑點，也難以中止當場登記，而啟動實質性審查程序，因為缺乏足夠說服力的告知理由，也難以確定審查核實時間。再次是非法機構和人員熟諳登記流程，對延長審查時間或駁回申請的原因解釋的法律依據相當清楚，強行帶入似真實假但短期難以澄清的登記事項，一旦遇阻常常引發非公正性投訴或訴訟：四是依法處理難。其中主要是企業不配合執法機關的調查處理，致使案件在規定時限內難于調查終結，往往積壓至年檢結束時涉案企業無法處理，一旦引發訴訟。工商部門常陷于被動。上述四個問題既有登記審查手段需要完善的問題，也有監管手段需要完善的問題。

四、山東地方局目前采用的主要專項治理措施

一是濟南局重點對會計師事務所、評估機構進行整改，從驗資環節打開協助非法虛假驗資的突破口。首先針對驗資不實、違規問題、資產評估虛假問題及時向市人大進行匯報。取得支持。同時積極協助推動省注冊會計師協會及時下發兩份規范性文件，制定和規范了驗資報告的出具標準，對違反者停止執業資格直至吊銷執業證書，剎住了違規操作的不良風氣。在年檢工作環節，又結合年檢審計報告質量問題，開展了“五查”，即查貨幣資金、查應收賬款、查應付賬款、查庫存商品、查關聯方，共調閱了一萬五千份審計報告，排查出有十分之一不合審計要求的財務報告，先后責令11家會計師事務所、審計事務所、評估機構進行自查、整改、舉報，將虛假注冊公司的年檢把關由工商一個部門前移至審計報告驗審評價環節。問題公司的篩出比例大幅提高。

二是淄博局根據銀行資金流動特點。既可以形成非法墊資和非法轉移資金的渠道。也可以形成資金出入“瓶頸”的原理，加強了與銀行管理部門的合作。在向市政府及時匯報工作的同時。與市財政局、市人行、市銀監會共同下發了《關于規范公司貨幣驗資工作的意見》，在重點規范企業驗資賬戶的管理，及時遏制企業遠程開戶、集中開戶現象的同時，分別組織力量分別與公安部門開展聯合執法檢查，會同人行、銀監部門對違規銀行開展貨幣資金賬戶開展執法專項檢查。較短時間內就使銀行合規操作的水平大幅提高。通過對企業貨幣資金賬戶的監管控制，今年下半年以來，非法現象大大減少。

三是濰坊局以工商所為基礎，進一步完善網格化監管，及時反饋企業動態信息，隨時補充調整重點監管數據庫。將近兩三年存在墊資嫌疑的機構報送登記申請的公司、資金短期大幅增加的公司列為重點監管對象，提請銀行和驗資機構配合調查研判，篩查資金真實性，提高了查處到位率。

據了解，山東省局近期內，將取得省人行、銀監會的大力支持，建立以中、工、農、建四大行為主的開戶出資與登記后資金流向信息傳送專線，直接連通省工商局數據信息中心，取得經驗后。再推廣到其他銀行。此舉將快速反映企業資金來源與異常流向，及時掌握可疑信息，及時查處違法行為，同時將違法關聯企業一并納入重點監管對象，隨時聯合執法，重拳出擊。目前，四大行也有合作意愿，通過工商部門掌握的企業信息，及時了解企業信用情況，減少金融風險。目前這項工作已準備進入專線鋪設階段。

五、調研中收集到的工作建議

(一)規范中介機構、人員登記行為。將登記行為納入職業化管理軌道，重新開展對機構的資質認定與人員素質考試，合格者持證上崗。建立人員在工商部門的備案制度，并確定機構的固定聯絡人員，及時相互通報法規、政策、規范化要求，具體指導登記行為，將對立關系扭轉為合作關系。